Доходы от компенсации затрат налог на прибыль

Опубликовано: 17.04.2024

«Клерк» Рубрика Налог на прибыль

Давняя проблема – учет компенсации коммунальных услуг при сдаче помещений в аренду. Можно ли не включать получаемые от арендаторов в качестве возмещения суммы в состав налогооблагаемых доходов? (ПИСЬМО МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РФ от 17.04.13 № 03-11-06/2/13101)

Если дохода не возникает

Общество применяет упрощенную систему с объектом налогообложения «доходы» и является одним из собственников административных зданий. Оно сдает часть помещений в аренду. Договоры с ресурсоснабжающими компаниями на обеспечение административных зданий электроэнергией, отоплением и водой заключены с организацией – собственником электрических, водопроводных и тепловых сетей в зданиях. Между арендодателем и арендаторами оформлены договоры, согласно которым арендодатель обеспечивает арендаторов электроэнергией, отоплением, водой, а арендаторы компенсируют ему эти расходы в соответствии со счетами ресурсоснабжающих компаний.

Общество (арендодатель) спрашивает: нужно ли при таких условиях учитывать получаемые суммы компенсации в налогооблагаемых доходах, если они полностью перечисляются ресурсоснабжающим компаниям (никаких наценок к стоимости ресурсов для арендаторов арендодатель не устанавливает)?

Выручка определяется исходя из всех поступлений

Финансисты дали следующие разъяснения.

При применении организацией упрощенной системы налогообложения в составе доходов, согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ, учитываются доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьями 249 и 250 НК РФ. Выручка от реализации исчисляется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары, работы, услуги или имущественные права. При этом статья 251 НК РФ не предусматривает исключение из доходов возмещения стоимости коммунальных услуг (электроэнергии, отопления и т. п.), поступающего арендодателю от арендатора.

Таким образом, суммы указанных возмещений должны включаться в состав доходов арендодателя при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы.

Отметим, что в письме Минфина России от 11.03.12 № 03-11-11/72 был рассмотрен другой вариант – когда арендная плата, согласно договору, состоит из двух частей: постоянной (фиксированная сумма) и переменной (коммунальные платежи и эксплуатационные расходы). При этом переменная часть исчисляется по фактическому потреблению ресурсов арендатором.

Налогоплательщик (арендодатель) решил, что оплата арендатором коммунальных платежей и эксплуатационных расходов не является его доходом. Так как арендатор возмещает арендодателю стоимость услуг, потребленных арендатором исключительно в своих собственных интересах. Арендодатель же фактически является только посредником между арендаторами и компаниями, оказывающими коммунальные услуги.

Специалисты главного финансового ведомства считают, что и в этом случае суммы, поступающие от арендаторов за коммунальные услуги, должны отражаться в составе доходов.

Существует и более веский аргумент – постановление Президиума ВАС РФ от 12.07.11 № 9149/10. Судьи отметили, что, оплачивая коммунальные и иные услуги, связанные с содержанием сданного в аренду помещения, арендодатель исполняет собственную обязанность по предоставлению арендатору имущества в состоянии, соответствующем его назначению. Поэтому оплата таких услуг, пусть и потребляемых фактически арендатором, является затратами налогоплательщика, необходимыми для ведения деятельности, направленной на получение дохода от сдачи имущества в аренду. Следовательно, если затраты компенсируются арендатором, то у арендодателя возникает экономическая выгода, а вместе с ней и налогооблагаемый доход.

Данное постановление ВАС РФ практически лишает компании возможности отстоять иную позицию в судах.

Решение проблемы

Но выход все же есть. Рассмотрим возможные варианты.

Посреднический договор

Минфин России в комментируемом письме привел способ оформления отношений, при котором арендодатель сможет избежать включения сумм возмещения в доходы, – это заключение агентского договора.

Дело в том, что в составе доходов не учитываются доходы в виде имущества, поступившего комиссионеру, агенту или иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору. А также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом или иным поверенным за комитента, принципала или иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов посредника в соответствии с условиями заключенных договоров (подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 1005 Гражданского кодекса РФ, по агентскому договору агент обязуется за вознаграждение совершать по поручению принципала юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала или от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по ее исполнению. Предметом агентского договора являются любые взаимоотношения агента с третьими лицами в интересах принципала, в том числе выполнение функций комиссионера.

Сказанное означает, что если арендодатель станет для арендатора агентом во взаимоотношениях с ресурсоснабжающими компаниями, то у него в составе доходов при определении объекта налогообложения будет учитываться только агентское вознаграждение. Но для этого обязательно должен быть оформлен соответствующий посреднический договор.

Смена объекта налогообложения

Можно порекомендовать и другой способ (в комментируемом письме его нет) — поменять объект налогообложения, выбрав «доходы, уменьшенные на величину расходов».

При уплате «упрощенного» налога с разницы между доходами и расходами подход Минфина России, требующий учета в налогооблагаемой базе всех доходов (при отсутствии посреднических договоров), проблем не создает.

В письмах Минфина России от 07.08.09 № 03-11-06/2/148, УФНС России по г. Москве от 18.12.08 № 18-14/2/118479 чиновники соглашаются с тем, что арендодатель вправе учесть оплаченные им за арендаторов коммунальные услуги в составе своих налоговых расходов.

Данная точка зрения поддержана и в арбитражной практике (см. постановления ФАС Северо-Западного от 28.08.06 № А56-42386/2005, Уральского от 03.03.05 № Ф09-531/05-АК округов).

При равенстве сумм доходов и расходов дополнительного налогообложения не будет (когда арендодатель не устанавливает наценку, то есть никаких сумм с арендаторов сверх тарифов ресурсоснабжающих компаний не взимает).

Правда, поменять объект налогообложения можно лишь с начала календарного года, уведомив об этом налоговый орган до 31 декабря года, предшествующего году, в котором предполагается изменить объект налогообложения. Такое правило установлено в пункте 2 статьи 346.14 НК РФ*.

* Объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно (п. 2 ст. 346.14 НК РФ).

При этом следует помнить, что организации, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, применяют в качестве объекта налогообложения только «доходы, уменьшенные на величину расходов» (п. 3 ст. 346.14 НК РФ). Так что такие компании воспользоваться данным советом – поменять объект налогообложения – не смогут.

Напряженный график не позволяет посещать мероприятия по повышению квалификации?

Консультация предоставлена 09.06.2015 г.

Школа (бюджетное учреждение) передает помещение столовой (коммерческая организация) на праве безвозмездного пользования. Школа предъявляет счета столовой к оплате за фактический расход водоснабжения и водоотведения, необходимых для обеспечения технологического процесса приготовления пищи или поддержания температуры горячих блюд не ниже температуры раздачи, за расход тепловой энергии, потребляемой в помещениях, используемых для хранения продуктов и приготовления пищи, подсобных помещениях в соответствии с занимаемой площадью. Эту сумму школа затем уплачивает коммунальным организациям ("Водоканалу", "Территориальной генерирующей компании").

Надо ли сумму, которую возмещает столовая школе за пользование коммунальными услугами, отражать в декларации по налогу на прибыль?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В рассматриваемой ситуации суммы возмещения коммунальных расходов включаются в состав внереализационных доходов. При этом расходы на оплату коммунальных услуг могут быть учтены при исчислении налоговой базы.

Обоснование позиции:

Договор безвозмездного пользования

В соответствии с п. 2 ст. 423 ГК РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы за использование имущества.

Пункт 1 ст. 689 ГК РФ предусматривает, что по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. При этом ряд положений ГК РФ, относящихся к договорам аренды, в соответствии п. 2 ст. 689 ГК РФ, относится и к договорам безвозмездного пользования.

В силу положений ст. 695 ГК РФ ссудополучатель обязан поддерживать вещь, полученную в безвозмездное пользование, в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, и нести все расходы на ее содержание, если иное не предусмотрено договором безвозмездного пользования. При этом отметим, что правомерность заключения, в этой связи, соглашений о возмещении коммунальных услуг ссудодателю, являющемуся стороной договоров с поставщиками коммунальных услуг, подтверждается судебной практикой (смотрите, например, постановления ФАС Поволжского округа от 21.10.2009 N А06-1354/2009, ФАС Уральского округа от 26.08.2013 N Ф09-8698/13, ФАС Дальневосточного округа от 06.08.2012 N Ф03-3171/12, Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.05.2013 N 12АП-3278/13, Десятого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2013 N 10АП-2588/13).

Налог на прибыль организаций

Вопрос учета в целях налогообложения прибыли сумм возмещения (компенсации) стоимости коммунальных услуг (услуг по содержанию имущества, переданного в аренду или безвозмездное пользование) является не вполне урегулированным.

Согласно ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Доходы, указанные в ст. 250 НК РФ, признаются внереализационными доходами.

В ст. 251 НК РФ приведен закрытый перечень доходов, не учитываемых при налогообложении прибыли организаций. Суммы, полученные в качестве возмещения (компенсации) стоимости коммунальных услуг (услуг по содержанию имущества, переданного в аренду или безвозмездное пользование), в ст. 251 НК РФ не поименованы. В связи с этим, по мнению Минфина России, указанные суммы должны признаваться доходами налогоплательщика и учитываться в составе внереализационных доходов на основании ст. 250 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 27.08.2012 N 03-03-06/4/88, от 20.12.2012 N 03-03-06/4/117).

При этом расходы на оплату коммунальных услуг могут быть учтены при исчислении налоговой базы. Так, Девятый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 08.11.2011 N 09АП-26563/11 отметил, что суммы компенсации коммунальных и эксплуатационных услуг являются перевыставляемыми и по существу на налоговые обязанности не влияют, поскольку подлежат учету как в составе его доходов, так и в составе расходов.

При рассмотрении судебными органами дел о доначислении налога на прибыль высказывается, в частности, следующая точка зрения: стоимость полученной компенсации расходов по содержанию помещений, переданных в аренду (в том числе по договорам безвозмездного пользования), следует расценивать как часть арендной платы.

При этом доходы, полученные налогоплательщиком в виде компенсации расходов на содержание помещений, в том числе за потребленные коммунальные услуги, подлежат включению в состав внереализационных доходов для исчисления налога на прибыль (смотрите постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 30.07.2013 N 08АП-4021/13, постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.12.2012 N 13АП-1495/12).

Вместе с тем отметим наличие и другой правовой позиции по этому вопросу, которая основана на том обстоятельстве, что арендодатель (ссудодатель) поставщиком коммунальных услуг не является. Президиум ВАС РФ в п. 12 информационного письма от 11.01.2002 N 66 указал, что возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы. Если стоимость коммунальных услуг перевыставляется арендодателем без каких-либо надбавок к ценам поставщиков, то доход в том смысле, в каком это понятие определяется ст. 41 НК РФ (экономическая выгода), у него отсутствует. Поскольку потребителем данных услуг является именно арендатор и он же несет затраты по их оплате, то и расходы, в целях налогообложения прибыли, учитываются у арендатора, а не у арендодателя. Аналогичные выводы содержатся в определении ВАС РФ от 29.01.2008 N 18186/07, постановлениях ФАС Московского округа от 16.05.2013 N Ф05-4059/13 по делу N А40-59356/2012, ФАС Волго-Вятского округа от 21.04.2008 N А39-362/2007, ФАС Северо-Кавказского округа от 11.02.2008 N Ф08-8206/07-3204А.

Учитывая отсутствие единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права по вопросу налогообложения сумм возмещения (компенсации) коммунальных расходов в рамках договоров аренды (безвозмездного пользования) и принимая во внимание разъяснения Минфина России, более безопасным в рассматриваемой ситуации будет включение сумм возмещения коммунальных расходов в состав внереализационных доходов.

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

член Палаты налоговых консультантов Гусихин Дмитрий

Организация по договору оказания услуг пригласила опытного специалиста по рекламе для разработки и проведения рекламной кампании. Помимо вознаграждения за услуги мы оплачиваем проезд и проживание специалиста.
Как учесть эти затраты? ООО применяет общую систему налогообложения.

Согласно ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг (ст. 781 ГК РФ).

При этом общие положения о подряде (ст. 702–729) и положения о бытовом подряде (ст. 730–739) применяются к договору возмездного оказания услуг, если это не противоречит ст. 779–782 ГК РФ, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг (ст. 783 ГК РФ).

Так, в соответствии со ст. 709 ГК РФ в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения.

Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.

Цена работы может быть определена путем составления сметы.

Цена работы (смета) может быть приблизительной или твердой.

При отсутствии других указаний в договоре подряда цена работы считается твердой.

Если договором оказания услуг установлено, что заказчик обязан компенсировать исполнителю затраты на расходы подрядчика и данные затраты будут включены в цену договора оказания услуг, то это означает, что в стоимость работ включены суммы компенсации.

Отдельно отражать их в учете и для целей налогообложения не нужно.

Если суммы возмещаемых заказчиком расходов исполнителя отражены в договоре отдельно и не включены в стоимость услуг, то нужно учитывать следующее.

В Информационном письме от 14.03.2006 г. № 106 Президиум ВАС РФ разъяснил, что компенсация издержек лиц, возмездно оказывающих услуги, направлена на погашение расходов, произведенных исполнителями в интересах заказчика услуг, и, следовательно, не может рассматриваться в качестве оплаты самих услуг.

Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденному приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 33н, расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг, являются расходами по обычным видам деятельности.

ДЕБЕТ 20 (44) КРЕДИТ 60 (76)

– отражены расходы исполнителя, возмещаемые заказчиком;

ДЕБЕТ 60 (76) КРЕДИТ 51

– перечислена сумма возмещения расходов.

Для целей налогообложения прибыли Минфин РФ запрещал учитывать расходы на проезд, питание, проживание исполнителей и подрядчиков по гражданско-правовым договорам.

В соответствии с положениями ТК РФ (ст. 166–168) и НК РФ (ст. 255) российская организация вправе возмещать затраты по командировкам только для штатных работников, с которыми организация заключила трудовые договоры или коллективные соглашения.

Таким образом, действующим трудовым законодательством и законодательством о налогах и сборах не предусмотрено возмещение (компенсация) расходов, компенсирующих затраты по командировкам специалистам, оказывающим консультационные и информационные услуги согласно заключенным гражданским договорам (письмо Минфина РФ от 19.12.2006 г. № 03-03-04/1/844).

Однако в письме от 21.07.2017 г. № 03-03-06/1/46709 Минфин РФ сообщил, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, налогоплательщики вправе учитывать все расходы при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций при соответствии критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и при условии, что такие расходы не поименованы в ст. 270 НК РФ.

Следовательно, заказчик вправе учесть суммы возмещения расходов исполнителя на проезд и проживание на основании п.п. 49 п. 1 ст. 246 НК РФ как другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Согласно ст. 143 НК РФ физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, не признаются налогоплательщиками НДС.

Поэтому сумму НДС, выделенную в проездных и иных документах, представленных Вам исполнителем, Вы не сможете принять к вычету.

Согласно ст. 41 НК РФ доходом является экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с главой 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.

Согласно п.п. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится, в частности, оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

Таким образом, считают чиновники, оплата организацией за физических лиц, являющихся исполнителями по гражданско-правовым договорам, стоимости проезда и проживания в месте выполнения работ (оказания услуг) признается доходом налогоплательщиков, полученным в натуральной форме.

С учетом п. 1 ст. 211 НК РФ суммы такой оплаты, производимой организацией, включаются в налоговую базу указанных физических лиц.

Кроме того, доходы физических лиц — исполнителей по гражданско-правовым договорам в виде сумм возмещения организацией их расходов, связанных с оказанием услуг по таким договорам, с учетом ст. 41 и 210 НК РФ, также подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке (письма Минфина РФ от 21.07.2017 г. № 03-03-06/1/46709, от 24.02.2016 г. № 03-04-05/10023, от 20.07.2016 г. № 03-03-06/2/42416).

Отметим, что в п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015 г., Суд указал, что получение физическим лицом благ в виде оплаченных за него товаров (работ, услуг) и имущественных прав не облагается налогом, если предоставление таких благ обусловлено, прежде всего, интересом передающего (оплачивающего) их лица, а не целью преимущественного удовлетворения личных нужд гражданина.

К доходам, полученным гражданином в натуральной форме, положениями п.п. 1–2 п. 2 ст. 211 НК РФ отнесена оплата за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания и отдыха, либо получение таких благ в отсутствие встречного предоставления (безвозмездно) или на условиях частичной оплаты.

В качестве обязательного признака получения физическим лицом дохода в натуральной форме положениями п.п. 1–2 п. 2 ст. 211 НК РФ называется удовлетворение при этом интересов самого гражданина.

Из чего следует, что при решении вопроса о возникновении дохода на основании данной нормы НК РФ необходимо учитывать направленность затрат по оплате за гражданинасоответствующих товаров (работ, услуг) или имущественных прав на удовлетворение личных потребностей физического лица, либо на достижение целей, преследуемых плательщиком, например, работодателем, для обеспечения необходимых условий труда, повышения эффективности выполнения трудовой функции и т.п.

Одно лишь то обстоятельство, что в результате предоставления гражданину оплаченных за него благ в определенной мере удовлетворяются личные потребности физического лица, не является достаточным для вывода о возникновении дохода в натуральной форме, облагаемого налогом.

Кстати, контролирующие органы ранее также озвучивали аналогичную позицию.

Так, ФНС РФ в письме от 03.09.2012 г. № ОА-4-13/14633 сообщала, что если с физическим лицом организаторы заключают гражданско-правовой договор на выполнение работ или оказание услуг, то согласно положениям п.п. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ объектом налогообложения является соответствующее вознаграждение за выполненные работы (оказанные услуги).

При этом суммы компенсации издержек физическому лицу по упомянутому договору не являются объектом налогообложения НДФЛ.

Минфин РФ совсем недавно разъяснял, что если оплата организацией расходов физических лиц по их проезду и проживанию при оказании услуг организации по гражданско-правовым договорам осуществляется в интересах этих физических лиц (в том числе если такая оплата является частью вознаграждения физического лица за выполненные работы (оказанные услуги)), то оплата организацией этих расходов физических лиц признается их доходом, полученным в натуральной форме, а суммы такой оплаты подлежат обложению НДФЛ.

В прочих случаях компенсация организацией расходов физических лиц не является доходом этих физических лиц и не подлежит налогообложению НДФЛ (письмо от 23.05.2016 г. № 03-04-06/29397).

Однако теперь Минфин изменил свою позицию по данному вопросу.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов — организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в п.п. 2 п. 1 ст. 419 НК РФ), в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

При этом согласно п. 1 ст. 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица, за исключением сумм, указанных в ст. 422 НК РФ.

Исходя из положений п.п. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов — организаций все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с расходами физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера.

Таким образом, объектом обложения страховыми взносами является вознаграждение, выплачиваемое физическому лицу за выполнение работ по договору оказания услуг.

На основании п.п. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами суммы документально подтвержденных и экономически обоснованных расходов физического лица, связанных с выполнением работ по данному договору.

С этим согласен и Минфин РФ (письмо от 21.08.2017 г. № 03-15-06/53442).

Как правило, арендодатель оплачивает коммунальные услуги, потребленные арендатором (горячее и холодное водоснабжение, отопление, энергоснабжение, водоотведение и др.) коммунальным службам самостоятельно. А арендатор компенсирует ему все эти расходы отдельно или в составе арендной платы.Как учесть компенсацию «коммуналки» арендаторам и арендодателям на УСН, расскажет статья.

Компенсация коммунальных расходов

Условие о возмещении коммунальных платежей может быть предусмотрено в самом договоре аренды или в дополнительном соглашении к нему. Независимо от того, каким документом закреплена компенсация «коммуналки», отношения сторон в этом случае не являются отношениями по договору поставки коммунальных услуг. Поскольку, в соответствии со статьей 539 Гражданского кодекса, арендодатель - не поставщик коммунальных услуг (п. 22 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11 января 2002 г. № 66).

Рассмотрим подробно учет компенсации коммунальных расходов у арендодателя и арендатора, применяющих УСН.

Расходы арендодателя, применяющего УСН

По мнению чиновников, сумма компенсации арендатором коммунальных услуг арендодателю является доходом арендодателя. Соответственно, должна учитываться при исчислении налоговой базы по «упрощенному» налогу (письма Минфина РФ от 22 мая 2017 г. № 03-11-06/2/31137, от 18 июля 2012 г. № 03-11-11/210, ФНС РФ от 5 декабря 2006 г. № 02-6-10/216@, УФНС РФ по г. Москве от 17 ноября 2009 г. № 20-14/2/120232@, постановление Президиума ВАС РФ от 12 июля 2011 г. № 9149/10).

Это невыгодно тем «упрощенцам», которые платят налог с доходов. Ведь в этом случае увеличивается облагаемая база по налогу при УСН.

Аналогичная ситуация наблюдается во взаимоотношениях арендатора и субарендатора.

Если арендатор сдает часть арендуемых площадей в субаренду, то компенсация стоимости коммуналки, которую он получает от субарендатора, учитывается в его доходах. Причем даже если он применяет УСН с объектом «доходы». Такой вывод сделали финансисты в письме от 12 мая 2014 года № 03-11-11/22068.

Поэтому несмотря на то, что всю сумму за коммуналку, поступившую от субарендатора, арендатор перечисляет собственнику помещений, не оставляя ничего себе, ему придется уплачивать «упрощенный» налог с доходов по ставке 6%.

Но если арендодатель применяет доходно-расходную «упрощенку», оплату коммунальных услуг за арендатора он вправе отразить в составе материальных расходов (пп. 5 п. 1, 2 ст. 346.16, пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Если в стоимости коммунальных услуг поставщик предъявил вам к оплате НДС, вы можете также учесть его в расходах на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса.

Учесть затраты на «коммуналку» арендодатель может в момент списания денег с расчетного счета или в момент выплаты их из кассы. При этом он должен иметь документы, подтверждающие коммунальные расходы:

счета поставщиков коммунальных услуг;
документы об их оплате арендодателем (платежные поручения, приходные кассовые ордера, кассовые чеки и др.).

В бухгалтерском учете арендодателя компенсация стоимости коммунальных услуг, потребленных арендатором, не приводит к изменению экономических выгод, поэтому не отражается на счетах учета доходов и расходов.

Расходы арендатора, применяющего УСН

Арендатор, применяющий УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы», может учесть стоимость потребленных им коммунальных услуг в составе материальных расходов (пп. 5 п. 1, п. 2 ст. .346.16, пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ, письмо УФНС РФ по г. Москве от 3 июля 2006 г. № 18-11/3/57698@).

Указанные расходы можно учесть в момент списания денег с расчетного счета или в момент выплаты их из кассы. Для этого надо иметь подтверждающие документы:

счет от арендодателя на оплату компенсации коммунальных затрат;
документы, подтверждающие стоимость коммунальных услуг, потребленных непосредственно арендатором (например, составленные на основании счетов коммунальщиков акт потребления коммунальных услуг и расчет коммунальных платежей).

В бухгалтерском учете арендатора расходы по возмещению арендодателю коммунальных платежей являются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99).

электронное издание
100 БУХГАЛТЕРСКИХ ВОПРОСОВ И ОТВЕТОВ ЭКСПЕРТОВ

Полезное издание с вопросами ваших коллег и подробными ответами
наших экспертов. Не совершайте чужих ошибок в своей работе!
7 выпусков издания доступно подписчикам бератора бесплатно.

Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.

*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование

Налог на прибыль – прямой налог, величина которого прямо зависит от итоговых финансовых результатов деятельности юридического лица.

Объектом налогообложения является прибыль – разница суммы доходов и суммы расходов организации.

Правила налогообложения налогом на прибыль определены в главе 25 Налогового кодекса РФ.

Плательщики налога

В соответствии со ст. ст. 246, 247 НК РФ плательщиками налога на прибыль являются:

Все юридические лица РФ (ОАО, ЗАО, ООО, ИП и др.)
Иностранные юр. лица, работающие в РФ через постоянные представительства или получающие доход от источников в России.

В соответствии со ст. ст. 246.1, 346.1, 346.11, 346.26 НК РФ налог на прибыль платить не должны:

Налогоплательщики, применяющие спец. режимы налогообложения (УСН, ЕСХН, ЕНВД), а также являющиеся плательщиками налога на игорный бизнес
Участники проекта «Инновационный центр «Сколково»

Обязанность уплаты налога на прибыль возникает только при наличии объекта налогообложения. При отсутствии прибыли, налог на прибыль платить не нужно.

Для разных категорий налогоплательщиков прибылью для целей налогообложения могут являться разные категории доходов (ст. 247 НК РФ).

Налог на прибыль Объект налогообложения

Доходы Классификация доходов

Доходы — это суммы полученные от основного вида деятельности (доходы от реализации), а также от прочих видов деятельности (внереализационные доходы). Такие как: доходы от сдачи имущества в аренду, проценты по банковским вкладам и т.д. При исчислении налога на прибыль все доходы учитываются без НДС и акцизов.

Доходы от реализации товаров (работ, услуг) .

Доходом от реализации является выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства и приобретенных ранее, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется с учетом всех поступлений, за реализованные товары (работы, услуги) и имущественные права, выраженных как в денежной, так и натуральной формах.

Внереализационные доходы.

Внереализационными доходами являются доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ, например такие как:

от долевого участия в других организациях;
в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы;
от сдачи имущества в аренду;
в виде процентов, по договорам кредита, займа, банковского вклада;
и т.д.

Доходы исчисляются на основании документов налогового учета, первичных и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы.

Часть доходов освобождена от налогообложения. Перечень доходов, не учитываемых при налогообложении предусмотрен ст. 251 НК РФ. :

в виде имущества, имущественных прав, полученных в форме залога или задатка;
доход в виде взносов в уставный капитал юридического лица;
в виде имущества или средств, полученных по договорам кредита или займа;
в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного (полученного в безвозмездное пользование) имущества, произведенных арендатором;
других доходов, предусмотренных ст. 251 НК РФ.

Расходы.

Расходы — это документально подтвержденные и экономически обоснованные понесённые затраты организации. Их можно разделить на расходы, связанные с производством и реализацией продукции (стоимость сырья и материалов, зарплата работников, амортизация основных средств и т.д.), и на внереализационные расходы (судебные и арбитражные сборы, отрицательная курсовая разница и др.). Также, существует закрытый перечень расходов, не учитываемых при исчислении налога на прибыль. Например: взносы в уставный капитал, дивиденды, погашение займов и т.д.

Расходы на производство и реализацию, понесённые в течение отчетного (налогового) периода:

— Прямые (ст. 318 НК РФ):

Материальные расходы (пп.1 и 4 п.1 ст. 254 НК РФ);
Суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг (ст. 256-259 НК РФ);
Расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг (ст. 255 НК РФ).

— Косвенные (ст. 318 НК РФ) —

все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ):

расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества;
проценты по долговым обязательствам;
расходы на выпуск собственных ценных бумаг;
расходы в виде отрицательной курсовой разницы, от переоценки имущества в виде валютных ценностей;
затраты в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика;
расходы в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты;
расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств и т.д.

Прямые расходы

ежемесячно распределяются на остатки незавершенного производства и стоимость изготовленной продукции (работ, услуг). Таким образом, прямые расходы учитываются в уменьшение базы по налогу на прибыль по мере реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике организации перечень прямых расходов для целей налогообложения, связанных с производством товаров (работ, услуг).

Сумма косвенных расходов

на производство и реализацию товаров (работ, услуг), осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода в полном объеме.

Расходы, оговоренные в ст. 270 НК РФ, не уменьшают полученные юридическим лицом доходы. Данный перечень закрытый и расширительному толкованию не подлежит. Все расходы, перечисленные в данном перечне, не могут уменьшать доходы организации.

Налог на прибыль Расчет

При расчете налога на прибыль, необходимо точно знать, какие доходы и расходы можно признать в данном периоде, а какие нет. Существует два метода для определения дат, на которые признаются расходы и доходы для целей налогообложения. (ст. 271-273 НК РФ)

Метод начисления.

При данном методе налогового учета доходы (расходы) признаются в отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место (к которому они относятся). Дата признания доходов и расходов не зависит от даты фактического поступления средств (фактической оплаты расходов).

Порядок признания доходов:

доходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества и имущественных прав;
в том случае когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности;
для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств.

Для внереализационных доходов датой получения дохода признается:

дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг);
дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) организации.

Порядок признания расходов:

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В том случае, когда сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Датой осуществления материальных расходов признается:

дата передачи в производство сырья и материалов;
дата подписания акта приемки-передачи услуг (работ) производственного характера и т.д.

Датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается:

дата начисления налогов (сборов) — для расходов в виде сумм налогов;
дата расчетов в соответствии с условиями договоров или дата предъявления налогоплательщику документов.

Кассовый метод.

При применении данного метода ведения налогового учета доходы и расходы признаются по дате фактического поступления средств — фактической оплаты расходов.

Порядок определения доходов и расходов

датой получения дохода является день поступления денежных средств на счет в банк или в кассу организации, поступления иного имущества (работ, услуг) и имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом;
расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товара (работ, услуг и т.д) признается прекращение встречного обязательства приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав, непосредственно связаное с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

Необходимо выбрать единый метод налогового учета для доходов и расходов организациии.

Организации имеют право на определение даты получения дохода (расхода) кассовым методом, если в среднем за предыдущие 4 квартала сумма выручки от реализации без учета НДС не превысила 1 млн. рублей за каждый квартал.

Налог на прибыль Порядок расчета

Для того, чтобы рассчитать за налоговый период налог на прибыль, необходимо определить налоговую базу (то есть прибыль, подлежащую налогообложению) и умножить её на соответствующую налоговую ставку.

Размер налога = Ставка налога * Налоговая база

В соответствии со ст. 315 НК РФ, расчет налоговой базы должен содержать:

период, за который определяется налоговая база;
сумму доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде;
сумму расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации;
прибыль (убыток) от реализации;
сумму внереализационных доходов;
прибыль (убыток) от внереализационных операций;
итоговую налоговую базу за отчетный (налоговый) период;
для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается сумма убытка, подлежащая переносу.

По прибыли, попадающей под разные ставки, базы определяются отдельно.

Основная ставка

2% — в федеральный бюджет

18% — в бюджет субъекта РФ. Законодательные органы субъектов РФ могут понижать налог на прибыль для отдельных категорий налогоплательщиков, но не более чем до 13,5%.

Налоговым кодексом РФ установлены, кроме основной, еще и специальные ставки на прибыль.

Налоговый период. Отчетный период

Налоговый период – это период, по окончании которого завершается процесс формирования налоговой базы, окончательно определяется сумма налога к уплате. (cт. 285 НК РФ)

Налог на прибыль — налоговым периодом признается календарный год.

Отчетные периоды: квартал, полугодие, 9 месяцев.

Налоговый период- год.

Налоговая декларация

Налоговая декларация предоставляется:

Не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода
Не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом

Налоговая декларация по налогу на прибыль организаций заполняется и подается в налоговые органы по форме, утвержденной приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@.

Декларацию необходимо предоставить в ИФНС:

по месту нахождения организации;
по месту нахождения каждого обособленного подразделения организации.

Сроки уплаты налога и авансовых платежей

Наименования платежей	Сроки уплаты
Налог, уплачиваемый по итогам налогового периода	Не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом
Авансовые платежи по итогам отчетного периода: — уплачиваемые ежемесячно по фактически полученной прибыли — уплачиваемые ежеквартально	— Не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, за который исчисляется сумма авансового платежа. — Не позднее 28-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.
Ежемесячные авансовые платежи	Ежемесячно не позднее 28-го числа текущего месяца
Налог с доходов по государственным и муниципальным ценным бумагам, подлежащих налогообложению у получателя дохода	В течение 10 дней по окончании месяца, в котором получен доход

Налоговый учет

Налоговый учет – это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов. (cт. 313 НК РФ)

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Система налогового учета организуется предприятиями самостоятельно.

Подтверждением данных налогового учета являются:

первичные учетные документы;
аналитические регистры налогового учета;
расчет налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета — это сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период.

Особенности регионального законодательства

Информация ниже приведена для Республики Марий Эл.

Налоговая ставка налога на прибыль, подлежащего зачислению в республиканский бюджет Республики Марий Эл для организаций, осуществляющих инвестиционную деятельность на территории Республики Марий Эл:

Читайте также: