Возмещаемые расходы по договору оказания услуг усн

Опубликовано: 26.03.2024


Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.


Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

По дополнительному соглашению с индивидуальным предпринимателем к договору на оказание юридических услуг по защите интересов организации в арбитражном суде заказчик обязуется оплатить командировочные расходы исполнителя, связанные с участием в арбитражном суде, включая проживание в гостинице.
Индивидуальному предпринимателю были выданы деньги из кассы для оплаты расходов. Предприниматель представил организации документы, подтверждающие понесенные расходы (счет из гостиницы).
Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете данную операцию?
Правильно ли использование счета 71?
Нужно ли удерживать НДФЛ с данного дохода предпринимателя?


Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Расходы, возмещаемые исполнителю и связанные с исполнением договора на оказание услуг в бухгалтерском учете, относятся к расходам по обычным видам деятельности.
При этом для отражения в бухгалтерском учете информации о возмещении расходов, связанных с исполнением индивидуальным предпринимателем договора, счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" не используется.
В налоговом учете такие расходы признаются прочими при условии соответствия критериям, установленным ст. 252 НК РФ.
При этом в сложившейся ситуации заказчик не обязан удерживать НДФЛ с суммы расходов, возмещаемых индивидуальному предпринимателю по соглашению к договору на оказание юридических услуг. Это обусловлено тем, что физическое лицо, зарегистрированное в качестве предпринимателя, является самостоятельным налогоплательщиком в отношении доходов, получаемых им по договору возмездного оказания услуг.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 1 ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
Заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг (п. 1 ст. 781 ГК РФ).
По общему правилу цена договора определяется соглашением сторон (п. 1 ст. 424 ГК РФ).
При этом к договору возмездного оказания услуг применяются общие положения о подряде (ст.ст. 702-729 ГК РФ) и положения о бытовом подряде (ст.ст. 730-739 ГК РФ), если это не противоречит ст.ст. 779-782 ГК РФ, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг (ст. 783 ГК РФ).
Согласно п. 2 ст. 709 ГК РФ цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.
При этом компенсация издержек лица, выполняющего работы по договору подряда, не может рассматриваться в качестве оплаты самой работы. Компенсация направлена на погашение расходов, документально подтвержденных и произведенных подрядчиком в интересах заказчика работ.
Следовательно, договором на оказание юридических услуг (соглашением к нему) может быть предусмотрено, что заказчик возмещает исполнителю определённые расходы, связанные с исполнением договора.

Бухгалтерский учет

В данной ситуации договор на оказание услуг заключен с индивидуальным предпринимателем (далее - ИП).
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкцией по его применению (утверждены приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, далее - Инструкция), в частности, для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за потребленные услуги предназначен счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
В свою очередь, счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им подотчет на административно-хозяйственные и операционные расходы.
Следовательно, для отражения информации по исполнению договора на оказание юридических услуг с ИП необходимо использовать счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Расчеты, связанные с возмещением ИП расходов, связанных с исполнением договора, также могут отражаться с использованием счета 60. Также в данной ситуации может использоваться счет 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами", предназначенный для отражения прочих операций с кредиторами и дебиторами.
Применение счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" в данной ситуации неправомерно, так как ИП не является сотрудником организации и исполняет услуги в рамках договора на оказание услуг, а не в рамках трудовых отношений.
Отметим, что в договоре на оказание услуг возможно указание на частичную предварительную оплату договора, свидетельствующую о возможности исполнителя приступить к работе только при получении денежных средств, необходимых для исполнения им своих обязанностей, и окончательный расчёт после подписания соответствующего акта на выполнение работ (оказание услуг).
Сумму, выданную для возмещения расходов на проживание ИП в месте оказания услуг, полагаем, в данной ситуации можно рассматривать как авансовый платеж по договору, так как на дату выдачи денежной суммы расходы ИП не произведены и такую выплату еще нельзя рассматривать как компенсацию расходов.
Окончательный расчет с ИП по расходам, связанным с исполнением договора на оказание услуг, производится на основании акта возмещения расходов, к которому прилагаются копии документов, подтверждающие произведенные расходы.
В соответствии с п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:
- расходы по обычным видам деятельности;
- прочие расходы.
Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 10/99). Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими.
Расходы на юридические можно отнести на основании п. 5, п. 7 ПБУ 10/99 к расходам по обычным видам деятельности. По нашему мнению, аналогично учитываются и расходы, связанные с исполнением договора на оказание юридических услуг, то есть в рассматриваемом случае - расходы на проживание ИП.
В бухгалтерском учете операции, связанные с возмещением ИП расходов по договору, отражаются следующими записями:
Дебет 60 (76) Кредит 50
- ИП выданы денежные средства на основании соглашения к договору на оказание юридических услуг;
На дату подписания акта в учете отражаются следующие записи:
Дебет 26 (20. ) Кредит 60 (76)
- учтены расходы, связанные с исполнением договора на оказание услуг.

Налоговый учет

Налог на прибыль

Для целей налогообложения прибыли к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в том числе расходы на юридические и информационные услуги (пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Расходы, связанные с исполнением договора на оказание юридических услуг, по нашему мнению, организация (заказчик) вправе учесть при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с исполнением основного договора с заказчиком на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
При этом такие расходы должны соответствовать критериям, указанным в ст. 252 НК РФ, то есть быть экономически оправданы, документально подтверждены и направлены на получение дохода.
Косвенным подтверждением нашего мнения является письмо Минфина России от 14.11.2011 N 03-03-06/1/755, в котором рассмотрена ситуация, когда в рамках договора подряда организация-заказчик оплачивала проживание сотрудников подрядчика. В данном письме представители финансового ведомства пришли к выводу, что если оплата расходов на проживание сотрудников организации-подрядчика осуществляется организацией-заказчиком в рамках заключенного договора подряда, то указанные расходы являются формой оплаты работ (услуг), оказанных организации-заказчику организацией-подрядчиком и учитываются в целях налогообложения прибыли.
Аналогичный вывод представлен в судебной практике (смотрите, например, постановления ФАС Уральского округа от 30.04.2009 N Ф09-2594/09-С3, от 19.01.2009 N Ф09-10311/08-С3, ФАС Северо-Западного округа от 05.03.2009 N Ф04-1010/2009(961-А27-31), Ф04-1010/2009(962-А27-31) и от 01.10.2007 N А05-5368/2006-26, ФАС Московского округа от 13.08.2008 N КА-А40/7595-08).
Документальным подтверждением в данном случае будет являться акт возмещения расходов или иной аналогичный документ с приложением копий первичных документов, подтверждающих расходы исполнителя (постановление ФАС Московского округа от 13.08.2008 N КА-А40/7595-08).

НДФЛ

Согласно пп. 6 п. 1 ст. 208 и п. 1 ст. 209 НК РФ доходы физических лиц в виде вознаграждения за оказанные услуги признаются объектом обложения НДФЛ. Такие доходы облагаются по ставке в размере 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).
Пунктом 1 ст. 226 НК РФ определено, что российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, признаются налоговыми агентами и обязаны исчислить НДФЛ с этих доходов, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога, то есть выполнить функции налогового агента.
Однако данное правило не применяется в отношении доходов, исчисление и уплата НДФЛ с которых осуществляются в соответствии со ст.ст. 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227, 227.1 и 228 НК РФ (п. 2 ст. 226 НК РФ).
На основании пп. 1 п. 1, п. 2 ст. 227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, обязаны самостоятельно исчислять НДФЛ с доходов, полученных от осуществления такой деятельности.
Из буквального прочтения приведенных норм следует, что организация, выплачивающая физическому лицу вознаграждения за оказанные услуги, не должна удерживать НДФЛ с таких доходов в том случае, если одновременно выполняются два условия:
1) физическое лицо, которому выплачивается вознаграждение, зарегистрировано в установленном порядке в качестве ИП или главы крестьянского (фермерского) хозяйства (абзац 4 ст. 11 НК РФ);
2) вознаграждение, выплачиваемое ИП (главе крестьянских (фермерских) хозяйств), является его доходом от осуществляемой им предпринимательской деятельности.
В данной ситуации организация возмещает ИП расходы, связанные с исполнением договора на оказание юридических услуг. Следовательно, суммы, полученные ИП, связаны с осуществлением предпринимательской деятельности.
Соответственно, в этом случае организация налоговым агентом не признается и обязанности удерживать НДФЛ при выплате компенсации произведенных расходов у организации не возникает.
ИП самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном ст. 225 НК РФ (п. 2 ст. 227 НК РФ). В случае, когда ИП применяют специальные налоговые режимы (п. 3 ст. 346.1, п. 3 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26, п. 10 ст. 346.43 НК РФ), они также исчисляют и уплачивают соответствующие налоги самостоятельно (смотрите, например, письма Минфина России от 24.10.2014 N 03-11-06/2/53913, от 19.05.2011 N 03-11-11/131).
Причем, если ИП является плательщиком НДФЛ в отношении полученных от предпринимательской деятельности доходов, то он имеет право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (ст. 221 НК РФ).

Рекомендуем ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет расходов на юридические и информационные услуги, на консультационные, аудиторские услуги, на публикацию отчетности;
- Энциклопедия решений. Расходы на юридические, информационные, консультационные, аудиторские услуги, на публикацию отчетности (в целях налогообложения прибыли).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Ответ прошел контроль качества

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Как правило, арендодатель оплачивает коммунальные услуги, потребленные арендатором (горячее и холодное водоснабжение, отопление, энергоснабжение, водоотведение и др.) коммунальным службам самостоятельно. А арендатор компенсирует ему все эти расходы отдельно или в составе арендной платы.Как учесть компенсацию «коммуналки» арендаторам и арендодателям на УСН, расскажет статья.

Компенсация коммунальных расходов

Условие о возмещении коммунальных платежей может быть предусмотрено в самом договоре аренды или в дополнительном соглашении к нему. Независимо от того, каким документом закреплена компенсация «коммуналки», отношения сторон в этом случае не являются отношениями по договору поставки коммунальных услуг. Поскольку, в соответствии со статьей 539 Гражданского кодекса, арендодатель - не поставщик коммунальных услуг (п. 22 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11 января 2002 г. № 66).

Рассмотрим подробно учет компенсации коммунальных расходов у арендодателя и арендатора, применяющих УСН.

Расходы арендодателя, применяющего УСН

По мнению чиновников, сумма компенсации арендатором коммунальных услуг арендодателю является доходом арендодателя. Соответственно, должна учитываться при исчислении налоговой базы по «упрощенному» налогу (письма Минфина РФ от 22 мая 2017 г. № 03-11-06/2/31137, от 18 июля 2012 г. № 03-11-11/210, ФНС РФ от 5 декабря 2006 г. № 02-6-10/216@, УФНС РФ по г. Москве от 17 ноября 2009 г. № 20-14/2/120232@, постановление Президиума ВАС РФ от 12 июля 2011 г. № 9149/10).

Это невыгодно тем «упрощенцам», которые платят налог с доходов. Ведь в этом случае увеличивается облагаемая база по налогу при УСН.

Аналогичная ситуация наблюдается во взаимоотношениях арендатора и субарендатора.

Если арендатор сдает часть арендуемых площадей в субаренду, то компенсация стоимости коммуналки, которую он получает от субарендатора, учитывается в его доходах. Причем даже если он применяет УСН с объектом «доходы». Такой вывод сделали финансисты в письме от 12 мая 2014 года № 03-11-11/22068.

Поэтому несмотря на то, что всю сумму за коммуналку, поступившую от субарендатора, арендатор перечисляет собственнику помещений, не оставляя ничего себе, ему придется уплачивать «упрощенный» налог с доходов по ставке 6%.

Но если арендодатель применяет доходно-расходную «упрощенку», оплату коммунальных услуг за арендатора он вправе отразить в составе материальных расходов (пп. 5 п. 1, 2 ст. 346.16, пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Если в стоимости коммунальных услуг поставщик предъявил вам к оплате НДС, вы можете также учесть его в расходах на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса.

Учесть затраты на «коммуналку» арендодатель может в момент списания денег с расчетного счета или в момент выплаты их из кассы. При этом он должен иметь документы, подтверждающие коммунальные расходы:

  • счета поставщиков коммунальных услуг;
  • документы об их оплате арендодателем (платежные поручения, приходные кассовые ордера, кассовые чеки и др.).

В бухгалтерском учете арендодателя компенсация стоимости коммунальных услуг, потребленных арендатором, не приводит к изменению экономических выгод, поэтому не отражается на счетах учета доходов и расходов.

Расходы арендатора, применяющего УСН

Арендатор, применяющий УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы», может учесть стоимость потребленных им коммунальных услуг в составе материальных расходов (пп. 5 п. 1, п. 2 ст. .346.16, пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ, письмо УФНС РФ по г. Москве от 3 июля 2006 г. № 18-11/3/57698@).

Указанные расходы можно учесть в момент списания денег с расчетного счета или в момент выплаты их из кассы. Для этого надо иметь подтверждающие документы:

  • счет от арендодателя на оплату компенсации коммунальных затрат;
  • документы, подтверждающие стоимость коммунальных услуг, потребленных непосредственно арендатором (например, составленные на основании счетов коммунальщиков акт потребления коммунальных услуг и расчет коммунальных платежей).

В бухгалтерском учете арендатора расходы по возмещению арендодателю коммунальных платежей являются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99).

На практике нередко встречаются договоры, в которых цена разделена на две части: собственно плату поставщику, подрядчику, исполнителю, агенту (для краткости назовем их исполнителями) и компенсацию его затрат на выполнение договора. Такие действия преследуют несколько целей. Во-первых, заказчик или покупатель получает возможность контролировать порядок образования цены. Во-вторых, исполнителю гарантирован доход сверх его затрат. В-третьих, это выгодно с налоговой точки зрения. Именно поэтому инспекторы на местах предъявляют повышенный интерес к подобным соглашениям.

В чем налоговая выгода договора с возмещением затрат

Возмещение затрат осуществляется заказчиком или покупателем на основании документов, представленных второй стороной. Подобное условие может касаться компенсации расходов на доставку товара, затрат посредника на исполнение поручения, затрат арендодателя на оплату коммунальных платежей, командировочных расходов исполнителя и т. д.

Сумма компенсации не включается в состав выручки исполнителя. Ведь в подпункте 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ указано, что при расчете налогооблагаемой прибыли не учитываются «доходы в виде возмещения затрат, произведенных иным поверенным за счет иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов поверенного». Соответственно, и суммы возмещаемых расходов отражаются в учете того, кто их компенсировал.

Что касается НДС, то сумма возмещения не облагается этим налогом (хотя иногда налоговики пытаются это оспорить). В облагаемую базу исполнителя попадает лишь основная цена сделки. Соответственно, в сравнении с единой ценой, общая сумма НДС к уплате (и вычету) по договору уменьшается.

Таким образом, договоры с компенсацией затрат выгодны прежде всего для исполнителя. Другая сторона, напротив, может потерять на налогах, если исполнитель не перевыставит входной НДС по компенсируемым затратам.

В НК РФ не определено, кто может предъявить к вычету входной НДС по возмещаемым расходам

НК РФ не содержит указаний на то, как исполнитель должен учитывать входной НДС по расходам, которые ему компенсируются. На практике по этому поводу сложилось два подхода.

Первый подход аналогичен посредническим договорам – право на вычет имеет лишь сторона, которая компенсирует затраты. То есть входной НДС должен быть перевыставлен заказчику вместе с другими документами, подтверждающими расходы. Учитывая, что этот способ прямо в НК РФ не прописан, иногда налоговики отказывают получателю такого перевыставленного НДС в вычете.

Однако суды не видят никаких противоречий в такой аналогии с агентскими сделками. Так, в постановлении от 25.05.09 № Ф09-3324/09-С3 Федеральный арбитражный суд Уральского округа признал правомерным перевыставление счетов-фактур поставщиком покупателю по транспортным услугам. По мнению суда, покупатель вправе применить вычет по таким счетам-фактурам. Аналогичные выводы содержат постановления федеральных арбитражных судов Северо-Кавказского от 19.05.09 № А53-10110/2008-С5-46, Центрального от 01.07.09 № А54-3828/2008С8 и от 29.04.09 № А54-3250/2008С4 округов.

Второй подход, более рискованный, основан на том, что все требования для получения вычета соблюдены лишь у исполнителя договора, но не у заказчика. Действительно, это исполнитель оплачивает товары, работы, услуги и приобретает их в свою собственность, хотя и в целях выполнения договора с третьим лицом. И это ему предъявляют контрагенты счета-фактуры с выделенной суммой НДС. При этом особенности исчисления этого налога (ст. 156 НК РФ) предусмотрены лишь для посреднических договоров. Если соглашение с условием компенсации затрат таковым не является, то к нему указанные нормы неприменимы. Поэтому формально ничто не мешает исполнителю принять к вычету входной НДС.

Сложно сказать, насколько осуществим этот вариант на практике, так как в его пользу нам не удалось найти ни одного судебного решения.

Почему налоговики могут доначислить НДС с суммы компенсации

В зависимости от вида соглашений чиновники могут заявить, что сумма компенсации облагается НДС у исполнителя. Основной аргумент в пользу этой позиции в том, что возмещение затрат связано с оплатой реализованных товаров, работ или услуг. А такие суммы, согласно подпункту 2 статьи 162 НК РФ, увеличивают базу по НДС.

Подобное мнение по договорам возмездного оказания услуг высказано Минфином России в письмах от 02.03.10 № 03-07-11/37 и от 14.10.09 № 03-07-11/253. В отношении работ также есть подобное разъяснение, правда, довольно давнее – письмо Минфина России от 19.09.03 № 04-03-11/75.

Этому есть что возразить. При компенсации издержек не происходит передачи права собственности на товары, результаты выполненных работ или оказанных услуг. Кроме того, в пользу этой выгодной позиции есть и разъяснения все тех же чиновников. Например, в отношении возмещения расходов арендодателя, если такая сумма не является переменной частью арендной платы (письма ФНС России от 04.02.10 № ШС-22-3/86 @ , Минфина России от 14.05.08 № 03-03-06/2/51, от 24.03.07 № 03-07-15/39). Есть давние письма Минфина России, где он не возражает против отсутствия налога при компенсации транспортных услуг в договорах экспедиции (письмо от 30.03.05 № 03-04-11/69) и договорах поставки (письмо от 03.09.03 № 24-11/48103).

Суды в этом вопросе более последовательны. Чаще всего они встают на сторону налогоплательщика, исключая сумму компенсированных расходов из облагаемой базы по НДС по любому договору. По мнению судов, компенсация издержек лица, оказывающего услуги по договору возмездного оказания услуг, направлена на погашение документально подтвержденных расходов. Соответственно, она не может рассматриваться в качестве платы за товары, работы или услуги.

Более того, включение суммы компенсации в облагаемую базу по НДС противоречит подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, поскольку возмещение рассматриваемых расходов не создает добавленной стоимости.

Возмещение расходов не облагается НДС, даже если оно ошибочно указано с учетом налога

Посредническим договорам с условием о возмещении затрат налоговики уделяют особое внимание, требуя включать компенсации расходов в сумму вознаграждения посредников. Видимо, причина этого в частом использовании таких договоров в схемах налогового планирования.

Но подобные претензии судом не поддерживаются. Так, в постановлении от 26.02.07 № А56-19948/2006 Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа указал, что дополнительные расходы были понесены посредником для обслуживания имущества, принадлежащего комитенту, а не в собственных интересах. Следовательно, компенсация этих расходов не может рассматриваться в качестве вознаграждения. Аналогичные выводы содержит и постановление федеральных арбитражных судов Московского от 19.11.07 № КА-А40/11709-07, Северо-Западного от 15.11.05 № А56-8757/2005 округов.

Причем такой вывод справедлив даже в случае, когда в счете-фактуре НДС по ошибке исчислен со всех сумм, причитающихся комиссионеру, – и с вознаграждения, и с компенсации. В частности, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в постановлении от 19.03.07 № А31-384/2006-15 признал неправомерным требование инспекции уплатить налог в сумме, указанной в выставленном счете-фактуре. Компания доказала, что должна была исчислить НДС только со своего вознаграждения, а возмещенные ей комитентом расходы не должны облагаться этим налогом.

Посредник может не подтверждать размер возмещаемых затрат

Поскольку компенсация не увеличивает налогооблагаемую прибыль посредника, но включается в расходы комитента, налоговики при проверке строго контролируют их размер и документальное оформление. Однако постановлением от 18.05.10 № 17795/09 Президиум ВАС РФ признал возможность не подтверждать первичными документами размер возмещаемых расходов, указанных в отчете.

В деле, рассмотренном судом, под фактическими расходами агента стороны договорились понимать долю затрат, понесенных им в течение месяца и отраженных в отчете за этот месяц. Эти суммы принципал и обязался компенсировать без изучения подтверждающих документов. Однако налоговики при проверке сочли размер такого возмещения не подтвержденным и отказали принципалу в учете расходов.

Президиум ВАС РФ указал, что каких-либо специальных требований к оформлению документов, подтверждающих затраты на оплату услуг агента, комиссионера или посредника, Налоговый кодекс не содержит. Если договором не определено иное, к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала (ст. 1008 ГК РФ). Но в анализируемом соглашении между сторонами был установлен перечень документов, которые агент должен прилагать к своему отчету. При этом первичные документы, подтверждающие затраты агента по выполнению обязательств, в этом списке не поименованы.

В связи с этим Президиум ВАС РФ решил, что расходы принципала на компенсацию расходов агента обоснованы и документально подтверждены, несмотря на отсутствие первички. Но справедливости ради стоит упомянуть, что в этом деле стороны облагали суммы компенсации НДС, а агент учитывал их в своих доходах. Возможно, поэтому суд и встал на сторону налогоплательщика.

Налоговики могут признать компенсации необоснованным расходом у заказчика или покупателя

Заказчику или покупателю налоговики тоже могут предъявить претензии, заявив, что суммы возмещения не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Так, компенсации командировочных расходов сотрудников компании-исполнителя налоговики рассматривают как расходы на оплату труда. Они ссылаются на положения статей 166–168 Трудового кодекса, 255 и 264 Налогового кодекса. Из них следует, что организация вправе возмещать затраты по командировкам только для штатных работников, с которыми организация заключила трудовые договоры или коллективные соглашения. На этом основании чиновники делают вывод, что действующим законодательством не предусмотрена компенсация расходов по командировкам специалистов, числящихся в штате другой организации (письма Минфина России от 16.10.07 № 03-03-06/1/723, от 19.12.06 № 03-03-04/1/844, УФНС России по г. Москве от 29.12.08 № 19-12/121858).

Но суды указывают на возможность учета таких трат по другим основаниям. Например, в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 01.10.07 № А05-5368/2006-26). С возможностью учесть затраты на компенсацию издержек исполнителя согласились также в своих постановлениях федеральные арбитражные суды Уральского от 30.04.09 № Ф09-2594/09-С3, Московского от 21.09.09 № КА-А40/9252-09, Поволжского от 15.11.07 № А55-632/2007 округов.

Кроме того, по мнению инспекторов, с компенсаций командировочных расходов сотрудников исполнителя необходимо удерживать НДФЛ (письмо Минфина России от 31.12.08 № 03-04-06-01/396).

Однако суды не соглашаются с такими выводами, отмечая, что эти расходы заказчик осуществлял не в интересах работников (постановления федеральных арбитражных судов Уральского от 01.09.09 № Ф09-6417/09-С3 и Северо-Кавказского от 07.08.08 № Ф08-4549/2008 округов).

Организация по договору оказания услуг пригласила опытного специалиста по рекламе для разработки и проведения рекламной кампании. Помимо вознаграждения за услуги мы оплачиваем проезд и проживание специалиста.
Как учесть эти затраты? ООО применяет общую систему налогообложения.

Согласно ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг (ст. 781 ГК РФ).

При этом общие положения о подряде (ст. 702–729) и положения о бытовом подряде (ст. 730–739) применяются к договору возмездного оказания услуг, если это не противоречит ст. 779–782 ГК РФ, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг (ст. 783 ГК РФ).

Так, в соответствии со ст. 709 ГК РФ в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения.

Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.

Цена работы может быть определена путем составления сметы.

Цена работы (смета) может быть приблизительной или твердой.

При отсутствии других указаний в договоре подряда цена работы считается твердой.

Если договором оказания услуг установлено, что заказчик обязан компенсировать исполнителю затраты на расходы подрядчика и данные затраты будут включены в цену договора оказания услуг, то это означает, что в стоимость работ включены суммы компенсации.

Отдельно отражать их в учете и для целей налогообложения не нужно.

Если суммы возмещаемых заказчиком расходов исполнителя отражены в договоре отдельно и не включены в стоимость услуг, то нужно учитывать следующее.

В Информационном письме от 14.03.2006 г. № 106 Президиум ВАС РФ разъяснил, что компенсация издержек лиц, возмездно оказывающих услуги, направлена на погашение расходов, произведенных исполнителями в интересах заказчика услуг, и, следовательно, не может рассматриваться в качестве оплаты самих услуг.

Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденному приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 33н, расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг, являются расходами по обычным видам деятельности.

ДЕБЕТ 20 (44) КРЕДИТ 60 (76)

– отражены расходы исполнителя, возмещаемые заказчиком;

ДЕБЕТ 60 (76) КРЕДИТ 51

– перечислена сумма возмещения расходов.

Для целей налогообложения прибыли Минфин РФ запрещал учитывать расходы на проезд, питание, проживание исполнителей и подрядчиков по гражданско-правовым договорам.

В соответствии с положениями ТК РФ (ст. 166–168) и НК РФ (ст. 255) российская организация вправе возмещать затраты по командировкам только для штатных работников, с которыми организация заключила трудовые договоры или коллективные соглашения.

Таким образом, действующим трудовым законодательством и законодательством о налогах и сборах не предусмотрено возмещение (компенсация) расходов, компенсирующих затраты по командировкам специалистам, оказывающим консультационные и информационные услуги согласно заключенным гражданским договорам (письмо Минфина РФ от 19.12.2006 г. № 03-03-04/1/844).

Однако в письме от 21.07.2017 г. № 03-03-06/1/46709 Минфин РФ сообщил, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, налогоплательщики вправе учитывать все расходы при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций при соответствии критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и при условии, что такие расходы не поименованы в ст. 270 НК РФ.

Следовательно, заказчик вправе учесть суммы возмещения расходов исполнителя на проезд и проживание на основании п.п. 49 п. 1 ст. 246 НК РФ как другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Согласно ст. 143 НК РФ физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, не признаются налогоплательщиками НДС.

Поэтому сумму НДС, выделенную в проездных и иных документах, представленных Вам исполнителем, Вы не сможете принять к вычету.

Согласно ст. 41 НК РФ доходом является экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с главой 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.

Согласно п.п. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится, в частности, оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

Таким образом, считают чиновники, оплата организацией за физических лиц, являющихся исполнителями по гражданско-правовым договорам, стоимости проезда и проживания в месте выполнения работ (оказания услуг) признается доходом налогоплательщиков, полученным в натуральной форме.

С учетом п. 1 ст. 211 НК РФ суммы такой оплаты, производимой организацией, включаются в налоговую базу указанных физических лиц.

Кроме того, доходы физических лиц — исполнителей по гражданско-правовым договорам в виде сумм возмещения организацией их расходов, связанных с оказанием услуг по таким договорам, с учетом ст. 41 и 210 НК РФ, также подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке (письма Минфина РФ от 21.07.2017 г. № 03-03-06/1/46709, от 24.02.2016 г. № 03-04-05/10023, от 20.07.2016 г. № 03-03-06/2/42416).

Отметим, что в п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015 г., Суд указал, что получение физическим лицом благ в виде оплаченных за него товаров (работ, услуг) и имущественных прав не облагается налогом, если предоставление таких благ обусловлено, прежде всего, интересом передающего (оплачивающего) их лица, а не целью преимущественного удовлетворения личных нужд гражданина.

К доходам, полученным гражданином в натуральной форме, положениями п.п. 1–2 п. 2 ст. 211 НК РФ отнесена оплата за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания и отдыха, либо получение таких благ в отсутствие встречного предоставления (безвозмездно) или на условиях частичной оплаты.

В качестве обязательного признака получения физическим лицом дохода в натуральной форме положениями п.п. 1–2 п. 2 ст. 211 НК РФ называется удовлетворение при этом интересов самого гражданина.

Из чего следует, что при решении вопроса о возникновении дохода на основании данной нормы НК РФ необходимо учитывать направленность затрат по оплате за гражданинасоответствующих товаров (работ, услуг) или имущественных прав на удовлетворение личных потребностей физического лица, либо на достижение целей, преследуемых плательщиком, например, работодателем, для обеспечения необходимых условий труда, повышения эффективности выполнения трудовой функции и т.п.

Одно лишь то обстоятельство, что в результате предоставления гражданину оплаченных за него благ в определенной мере удовлетворяются личные потребности физического лица, не является достаточным для вывода о возникновении дохода в натуральной форме, облагаемого налогом.

Кстати, контролирующие органы ранее также озвучивали аналогичную позицию.

Так, ФНС РФ в письме от 03.09.2012 г. № ОА-4-13/14633 сообщала, что если с физическим лицом организаторы заключают гражданско-правовой договор на выполнение работ или оказание услуг, то согласно положениям п.п. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ объектом налогообложения является соответствующее вознаграждение за выполненные работы (оказанные услуги).

При этом суммы компенсации издержек физическому лицу по упомянутому договору не являются объектом налогообложения НДФЛ.

Минфин РФ совсем недавно разъяснял, что если оплата организацией расходов физических лиц по их проезду и проживанию при оказании услуг организации по гражданско-правовым договорам осуществляется в интересах этих физических лиц (в том числе если такая оплата является частью вознаграждения физического лица за выполненные работы (оказанные услуги)), то оплата организацией этих расходов физических лиц признается их доходом, полученным в натуральной форме, а суммы такой оплаты подлежат обложению НДФЛ.

В прочих случаях компенсация организацией расходов физических лиц не является доходом этих физических лиц и не подлежит налогообложению НДФЛ (письмо от 23.05.2016 г. № 03-04-06/29397).

Однако теперь Минфин изменил свою позицию по данному вопросу.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов — организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в п.п. 2 п. 1 ст. 419 НК РФ), в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

При этом согласно п. 1 ст. 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица, за исключением сумм, указанных в ст. 422 НК РФ.

Исходя из положений п.п. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов — организаций все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с расходами физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера.

Таким образом, объектом обложения страховыми взносами является вознаграждение, выплачиваемое физическому лицу за выполнение работ по договору оказания услуг.

На основании п.п. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами суммы документально подтвержденных и экономически обоснованных расходов физического лица, связанных с выполнением работ по данному договору.

С этим согласен и Минфин РФ (письмо от 21.08.2017 г. № 03-15-06/53442).

Елена Тарасова

Все расходы, которые можно учесть при УСН «доходы минус расходы», перечислены в ст. 346.16 НК РФ. Но кроме списка разрешённых расходов, нужно знать правила их признания. Из-за обобщённых и размытых формулировок упрощенцы сталкиваются со множеством неурегулированных ситуаций, в которых цена ошибки — доначисление налога, пени и штрафы. Разберемся с правилами учёта расходов, в признании которых часто встречаются ошибки.

  • Расходы на борьбу с коронавирусом
  • Расходы на переподготовку кадров
  • Расходы на компенсацию за использование личного автомобиля
  • Расходы на объекты интеллектуальной собственности
  • Расходы на внутренний туризм и отдых сотрудников

Расходы на борьбу с коронавирусом

Это новый вид расходов, который появился в 2020 году. В связи с ним п. 1 ст. 346.16 НК РФ в апреле дополнили пп. 39, который позволяет учесть на упрощёнке следующие расходы:

  • на покупку спецодежды, масок и перчаток для сотрудников;
  • покупку санитайзеров, термометров, лабораторного оборудования, обеззараживающих приборов;
  • дезинфекцию помещений.

Внимание! Работодатели, которые за свой счёт тестировали сотрудников на коронавирусную инфекцию COVID-19 и антитела к ней, не могут учесть эти расходы при расчёте налога на УСН (Письмо Минфина от 23.11.2020 № 03-11-06/2/101770).

Расходы на подготовку и переподготовку кадров

При расчёте налога на УСН можно учесть расходы на обучение, если они соответствуют следующим требованиям (пп. 33 п.1 ст. 346.16 НК РФ):

  1. На обучение отправили сотрудников налогоплательщика (письмо Минфина от 09.08.2013 № 03-11-11/167).
  2. У образовательного учреждения есть лицензия.
  3. Договор заключён между образовательным учреждением и работодателем. Оплату по договору, оформленному на сотрудника, учесть в расходах нельзя (письмо Минфина от 19.01.2018 № 03-03-06/1/2614).

Расходы на обучение должны быть экономически обоснованы. Это значит, что обучаемый сотрудник должен применять полученные знания на своём рабочем месте. Например, организация оплатила курсы английского языка. По запросу налоговой, возможно, придётся пояснить, как работники будут использовать полученные знания. Если для общения с иностранными клиентами или подготовки документов, то расход обоснован. А если курсы задумывались как способ повысить привлекательность компании как работодателя, затраты нельзя включать в расходы.

Расходы на компенсацию за использование личного автомобиля

Основная трудность в учёте компенсаций за использование личного транспорта — правильное документальное оформление. Если выплачивать деньги без обоснования, возможны проблемы не только с расходами при УСН, но и с НДФЛ и страховыми взносами. Чтобы избежать ошибок, необходимо сделать следующее:

  1. С каждым сотрудником, получающим компенсацию, оформить дополнительное соглашение к трудовому договору (ст. 188 ТК РФ).
  2. В соглашении закрепить порядок расчёта суммы компенсации, расход ГСМ (например, 5.5 л на 100 км).
  3. Продумать систему учёта использования автомобилей в служебных целях. Это могут быть путевые листы на поездки, общая ведомость учёта, в которой отражается дата, время убытия и прибытия, куда поехал, количество проеханных километров. Цель учёта — обеспечить возможность в конце месяца понять, сколько километров сотрудник проехал в служебных целях.
  4. Собрать чеки на ГСМ.

Если всё оформлено верно, с выплаченных компенсаций не придётся платить НДФЛ и страховые взносы (пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ, письмо Минфина от 06.12.2019 № 03-04-06/94977, письмо ФНС от 13.11.2018 № БС-3-11/8304@).

Для целей налогообложения можно учесть расходы на компенсацию использования личного транспорта только в пределах норм (пп. 12 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, Постановление Правительства РФ от 08.02.2002 № 92):

  • 1200 рублей в месяц для автомобилей с рабочим объёмом двигателя до 2 000 куб. см.;
  • 1500 рублей в месяц — для автомобилей с двигателем более 2000 куб. см.

По мнению Минфина, в этот норматив входят ГСМ, ремонт, парковка и прочие расходы. Поэтому даже если вы установили ежемесячную компенсацию в большем размере, в расходах при УСН можно будет учесть только сумму в пределах лимита.

Расходы на объекты интеллектуальной собственности

Объекты интеллектуальной собственности перечислены в ст. 1225 ГК РФ. Это программы для ЭВМ, товарные знаки, аудиовизуальные произведения, полезные модели, базы данных и другое. Метод учёта затрат зависит от того, в какую статью НК РФ включен тот или иной объект.

  1. Нематериальные активы, которые будут использоваться более 12 месяцев (пп. 2 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). После оплаты их можно включать в расходы равномерно, по отчётным периодам, до конца года, в котором был приобретён нематериальный актив (п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Например, вы купили товарный знак за 100 000 рублей в феврале 2021 года и оплатили в этом же месяце. В течение четырёх кварталов года, нужно будет учитывать в расходах по ¼ суммы — по 25 000 рублей. Еще один товарный знак за 100 000 рублей купили в июле. Его стоимость будет учтена в расходах в третьем и четвёртом кварталах по ½ от стоимости — по 50 000 рублей.
  2. Объекты интеллектуальной собственности, перечисленные в пп. 2.1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ — исключительные права на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, ноу-хау, топологии интегральных микросхем и права на их использование на основании лицензионного договора. Такие расходы можно учесть сразу в полной сумме.

Нередко приобретённый объект интеллектуальной собственности подпадает под оба пункта одновременно. Допустим, вам нужно учесть расходы на покупку базы данных, которая будет использоваться более 12 месяцев. Получается, можно применить как пп. 2 п. 1 ст. 346.16, так и пп. 2.1 п.1 ст. 346.16. В таких случаях выгоднее использовать пп. 2.1 п. 1 ст. 346.16 и списать в расход всю сумму сразу. А если приобретаете исключительные права на объекты интеллектуальной собственности, которые не упомянуты в пп. 2.1 п. 1 ст. 346.16, то тогда следует использовать только пп. 2 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

В отдельный пп. 19 п. 1 ст. 346.16 выделены расходы на приобретение неисключительных прав на использование программ для ЭВМ и баз данных, а также их обновление по договорам с правообладателем. Если вы используете Норматив или Экстерн, то расходы на их приобретение и обновление учитывают по правилам пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ — в полной сумме после оплаты.

Расходы на внутренний туризм и отдых сотрудников

Оплату путёвок для сотрудников включают в состав расходов на оплату труда, перечисленных в ст. 255 НК РФ. Эти правила распространяются и на УСН, поэтому упрощенцы могут уменьшить налоговую базу за счёт расходов на внутренний туризм и отдых своих работников. Но есть несколько условий:

  1. Максимальный размер расходов — 50 000 рублей на человека (п. 24.2 ст. 255 НК РФ). Это значит, что если путёвка взрослого стоит 65 000 рублей, а ребёнка 30 000, то в расходы пойдёт 80 000 рублей, а не 95 000 рублей.
  2. В расходы можно включить не только стоимость путёвки для работника, но и для членов его семьи.
  3. Распространяется только на поездки по России.
  4. Это должен быть комплексный турпродукт — путёвка, которая куплена у туроператора. В неё могут входить проезд, проживание, питание, экскурсии, страховки и другое, но это должен быть единый пакет услуг по договору между туроператором или турагентом и работодателем.

С 01.01.2022 вступают в силу поправки в НК РФ, разрешающие работодателю учитывать расходы на санаторно-курортное лечение работников по прямому договору с санаторием, а также компенсировать затраты работников и членов их семей (Федеральный закон от 17.02.2021 № 8-ФЗ).

Есть лимит включения таких расходов в налоговую базу (п. 16 ст. 255 НК РФ). Совокупные социальные расходы организации, например, на медицинские страховки для сотрудников и расходы на внутренний туризм, не могут превышать 6 % от ФОТ работодателя.

Елена Тарасова, юрист, налоговый консультант
Подготовила Елизавета Кобрина, редактор-эксперт

Не пропустите новые публикации

Подпишитесь на рассылку, и мы поможем вам разобраться в требованиях законодательства, подскажем, что делать в спорных ситуациях, и научим больше зарабатывать.

Читайте также: