Восстановление ндс при корректировке долга

Опубликовано: 26.03.2024


Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.


Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Компания работала с контрагентом, который являлся как поставщиком, так и покупателем компании. Организация применяет ОСН. На начало 2020 г. с данным контрагентом остались незакрытые взаиморасчеты по выданным и полученным авансам. По перечисленному авансу НДС к вычету не принимался, так как контрагент не выставлял счет-фактуру. Контрагент ликвидирован 11.09.2020, о чем есть запись в ЕГРЮЛ.
Как списать дебиторскую и кредиторскую задолженности в данном случае?


По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В сентябре 2020 г. организация обязана признать в составе внереализационных доходов сумму списанной кредиторской задолженности за вычетом НДС, ранее исчисленного и уплаченного в бюджет при получении аванса. Аналогичным образом в бухгалтерском учете признается прочий доход.
В сентябре 2020 г. организация может учесть в составе внереализационных расходов сумму списанной дебиторской задолженности в виде выданного аванса в полной сумме. Аналогичным образом в бухгалтерском учете признается прочий расход.

Обоснование позиции:
Обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями или иными обычно предъявляемыми требованиями (ст. 309 ГК РФ). Надлежащее исполнение прекращает обязательство (п. 1 ст. 408 ГК РФ).
Обязательства могут быть погашены (прекращены), в частности, следующими способами (гл. 26 ГК РФ):
- зачетом встречного однородного требования (ст. 410 ГК РФ);
- ликвидацией юридического лица (должника или кредитора) (ст. 419 ГК РФ).
Возможность проведения зачета взаимных требований в одностороннем порядке предусмотрена ст. 410 ГК РФ.
Однако для совершения взаимозачета в одностороннем порядке необходимо подтверждение того, что контрагент получил заявление о взаимозачете, составленное инициатором этого зачета (п. 4 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 N 65). Таким подтверждением могут служить почтовые уведомления, квитанции о приеме электронного документа, входящие отметки (если заявление передается лично). Если же подтверждения того, что контрагент получил заявление о взаимозачете, нет, зачет может быть аннулирован (постановление Десятого ААС от 20.03.2017 N 10АП-2119/17).
В данном случае контрагент ликвидирован, о чем имеется соответствующая запись в ЕГРЮЛ (п. 9 ст. 63 ГК РФ). Поэтому уведомить его о проведении взаимозачета не получится.
В связи с этим полагаем, что основанием для прекращения взаимных обязательств будет служить ликвидация контрагента (без проведения взаимозачета) (ст. 419 ГК РФ).

Налогообложение

Объектом налогообложения и налоговой базой по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль (ее денежное выражение), которая представляет собой разницу между полученными ими доходами и величиной произведенных ими расходов, которая определяется в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ).

Списание кредиторской задолженности

К доходам в целях гл. 25 НК РФ относятся доходы от реализации и внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).
Так, согласно п. 18 ст. 250 НК РФ суммы кредиторской задолженности, списанные в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (за исключением случаев, не имеющих к рассматриваемой ситуации отношения), признаются внереализационными доходами.
Одним из других оснований для списания кредиторской задолженности и, соответственно, для признания внереализационного дохода является ликвидация кредитора, так как в данном случае после ликвидации покупателя (заказчика работ (услуг)) обязательства продавца (исполнителя) по отгрузке товаров (выполнению работ (оказанию услуг)) этому покупателю (заказчику) в счет ранее полученной предоплаты прекратились.
Порядок признания внереализационных доходов при методе начисления регламентирован п. 4 ст. 271 НК РФ. Особых правил для признания доходов от списания кредиторской задолженности в этой норме нет.
Как указывают уполномоченные органы, в случае ликвидации кредитора сумма кредиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных доходов организации на дату исключения кредитора из ЕГРЮЛ (письма Минфина России от 01.10.2020 N 03-03-06/1/85891, от 16.09.2020 N 03-03-07/81257, от 09.02.2018 N 03-03-06/1/7837, от 24.11.2017 N 03-03-06/2/77869, от 13.04.2017 N 03-03-07/21951). Такой же позиции придерживаются суды (постановления Восьмого ААС от 21.02.2017 N 08АП-13746/16 *(1), Девятого ААС от 17.02.2017 N 09АП-63406/16 *(2), Восемнадцатого ААС от 15.02.2017 N 18АП-331/17 *(3)).
Таким образом, организации необходимо учесть внереализационный доход от списания кредиторской задолженности в том отчетном периоде, когда кредитор был исключен из ЕГРЮЛ (в сентябре 2020 г. - за отчетный период 9 месяцев 2020 г.)*(4).
Обратите внимание, что при списании кредиторской задолженности в виде полученного аванса в составе внереализационных расходов НДС, исчисленный с аванса полученного, не учитывается, так как норма пп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ в данном случае не применяется (письмо Минфина России от 07.12.2012 N 03-03-06/1/635).
Кроме того, при списании задолженности в виде полученного аванса оснований для принятия к вычету суммы НДС, ранее исчисленной и уплаченной в бюджет при получении аванса, не возникает, так как отсутствует отгрузка товаров (работ, услуг) в счет полученной предоплаты или возврат суммы аванса (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172, п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК РФ, письма Минфина России от 07.12.2012 N 03-03-06/1/635, от 10.02.2010 N 03-03-06/1/58, от 25.02.2009 N 03-07-10/04, постановление Девятого ААС от 01.12.2011 N 09АП-30187/11).
Таким образом, ранее исчисленный и уплаченный в бюджет НДС с аванса полученного при списании рассматриваемой задолженности к вычету не принимается.
При этом в силу п. 1 ст. 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (заказчику). Поскольку НДС, исчисленный с аванса полученного, предъявляется покупателю (заказчику работ (услуг)) (абзац 2 п. 1 ст. 168 НК РФ), то кредиторская задолженность в виде аванса полученного при ее списании признается налогооблагаемым доходом в сумме без учета НДС, предъявленного покупателю (заказчику), что представляется логичным, так как сумма НДС, оплаченная покупателем при перечислении аванса, уплачена организацией в бюджет. Поскольку права на вычет из бюджета уплаченного ранее НДС в данном случае не возникает, то экономическая выгода (в виде оставленных за собой денежных средств) возникает в размере полученного аванса за вычетом НДС, уплаченного в бюджет (п. 1 ст. 41 НК РФ, постановление Пятого ААС от 25.11.2014 N 05АП-11808/14).

Списание дебиторской задолженности

На основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в виде суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Тут же отметим, что в целях налогообложения прибыли создание резерва сомнительных долгов является правом организации (не обязанностью) вне зависимости от того, создается ли аналогичный резерв в бухгалтерском учете (п. 3 ст. 266 НК РФ, письмо Минфина России от 16.05.2011 N 03-03-06/1/295).
При этом даже если организация и формирует резерв по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли, то в отношении выданного аванса резерв не создается (п. 1 ст. 266 НК РФ, письмо Минфина России от 08.12.2011 N 03-03-06/1/816).
Поэтому полагаем, что вся сумма долга контрагента в виде выданного аванса может быть учтена в составе внереализационных расходов, если такая задолженность признается безнадежным долгом в целях налогообложения прибыли*(5).
Исчерпывающий перечень оснований для признания долгов перед налогоплательщиком безнадежными (нереальными к взысканию) предусмотрен п. 2 ст. 266 НК РФ.
Поэтому организация, имеющая дебиторскую задолженность, может отнести ее к безнадежной только при наступлении одного из событий, перечисленных в п. 2 ст. 266 НК РФ (письма Минфина России от 14.05.2018 N 03-03-06/1/31977, от 09.02.2018 N 03-03-06/1/8079, от 10.11.2017 N 03-03-07/74130, от 17.07.2017 N 03-03-06/2/45420 и др.).
В п. 2 ст. 266 НК РФ определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым, в частности, обязательство прекращено в связи с ликвидацией должника (ст. 419 ГК РФ).
При наличии нескольких оснований для признания задолженности безнадежной (например, истечение срока исковой давности и ликвидация должника) задолженность признается безнадежной в том налоговом (отчетном) периоде, в котором имело место первое по времени возникновения основание (письма Минфина России от 01.07.2019 N 03-03-06/1/48327, от 22.06.2011 N 03-03-06/1/373, от 28.03.2008 N 03-03-06/4/18).
Порядок признания расходов установлен ст. 272 НК РФ. Однако конкретного порядка признания безнадежных долгов ст. 272 НК РФ не установлено.
По мнению финансового ведомства, если задолженность списывается по истечении срока исковой давности, то такой безнадежный долг учитывается в составе внереализационных расходов отчетного периода на дату истечения срока исковой давности (письма Минфина России от 25.08.2017 N 03-03-06/1/54556, от 28.01.2013 N 03-03-06/1/38).
Датой признания дебиторской задолженности ликвидированного должника безнадежной в целях налогообложения прибыли признается дата внесения в ЕГРЮЛ записи о его ликвидации (письма Минфина России от 08.12.2016 N 03-03-06/1/73076, от 06.06.2016 N 03-03-06/1/32678)*(6).
Поскольку в данном случае при перечислении аванса поставщику НДС к вычету не принимался в порядке, установленном п. 12 ст. 171 и п. 9 ст. 172 НК РФ, то при списании дебиторской задолженности восстанавливать НДС не требуется (письма Минфина России от 17.08.2015 N 03-07-11/47347, от 23.01.2015 N 03-07-11/69652).
В рассматриваемой ситуации на дату исключения должника из ЕГРЮЛ организация может признать в составе внереализационных расходов всю сумму безнадежной дебиторской задолженности, включая сумму НДС (письмо Минфина России от 11.06.2013 N 03-03-06/1/21726).
Документальным подтверждением ликвидации организации-должника может служить выписка из ЕГРЮЛ, порядок получения которой установлен ст. 6 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ (письма Минфина России от 25.03.2016 N 03-03-06/1/16721, от 14.03.2014 N 03-03-06/1/11063, от 19.09.2012 N 03-03-06/1/487). При этом только лишь информация, размещенная на официальном сайте ФНС России о ликвидации организации-должника, не может использоваться в качестве единственного документального подтверждения расходов в виде суммы списанного безнадежного долга (письмо Минфина России от 15.02.2007 N 03-03-06/1/98).
При списании дебиторской задолженности необходимо иметь в наличии документы, подтверждающие факт ее возникновения (в данном случае - договор поставки, платежное поручение) (письма Минфина России от 08.04.2013 N 03-03-06/1/11347, УФНС России по г. Москве от 13.04.2011 N 16-15/035618.1, от 22.03.2011 N 16-15/026842@).

Бухгалтерский учет

Списание кредиторской задолженности

Суммы кредиторской задолженности, подлежащие списанию, учитываются в бухгалтерском учете в составе прочих доходов в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете (п. 8, п. 10.4 ПБУ 9/99).
При этом не признаются доходами организации поступления от других юридических лиц в виде сумм НДС (п. 3 ПБУ 9/99).
Учитывая изложенное, на счетах бухгалтерского учета операции по списанию суммы кредиторской задолженности в рассматриваемой ситуации могут отражаться следующим образом:
Дебет 62.02 Кредит 76 АВ
- сумма кредиторской задолженности уменьшена на сумму НДС, предъявленного покупателю (заказчику) при получении аванса;
Дебет 62.02 Кредит 91.1
- "очищенная" от НДС сумма кредиторской задолженности учтена в составе прочих доходов.

Списание дебиторской задолженности

В соответствии с п. 77 Положения N 34н*(7) дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся, соответственно, на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались, в порядке, предусмотренном п. 70 Положения N 34н.
При списании нереальной для взыскания дебиторской задолженности следует руководствоваться положениями ГК РФ (письмо Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18).
Таким образом, нереальная для взыскания дебиторская задолженность, признанная таковой из-за ликвидации должника, списывается:
- на счет средств Резерва сомнительных долгов (счет 63 "Резервы по сомнительным долгам");
- либо в состав прочих расходов, если в период, предшествующий отчетному, сумма этого долга не резервировалась (п.п. 12, 14.3 ПБУ 10/99).
Списание задолженности в виде перечисленного поставщику аванса в учете отражается следующими записями:
Дебет 63 Кредит 60.02
- списана задолженность за счет начисленного ранее Резерва;
Дебет 91.2 Кредит 60.02
- списана задолженность в сумме превышения Резерва для данного долга или в полной сумме, если задолженность в Резерв не была включена.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет доходов от списания кредиторской задолженности;
- Энциклопедия решений. Доходы от списания кредиторской задолженности (в целях налогообложении прибыли);
- Энциклопедия решений. Списание нереальной к взысканию (безнадежной) дебиторской задолженности при налогообложении прибыли;
- Энциклопедия решений. Учет расходов от списания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию;
- Энциклопедия решений. Исковая давность;
- Энциклопедия решений. Начало и окончание течения срока исковой давности;
- Энциклопедия решений. Перерыв течения срока исковой давности.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Ответ прошел контроль качества

26 октября 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Суд указал, что ликвидация кредитора является основанием для списания суммы невостребованной кредиторской задолженности перед соответствующей ликвидированной организацией и для признания суммы невостребованной кредиторской задолженности внереализационными доходами налогоплательщика (должника по обязательству).
*(2) Как указал суд, ликвидация кредитора относится к другим основаниям, при наличии которых сумма кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), в силу п. 18 ст. 250 НК РФ, подлежит включению в состав внереализационных доходов в периоде, когда организация-кредитор исключена из ЕГРЮЛ.
*(3) По мнению суда, факт неосведомленности о ликвидации кредитора не освобождает налогоплательщика от обязанности по отражению в налоговом учете внереализационного дохода в виде суммы кредиторской задолженности в периоде ликвидации кредитора.
*(4) Если контрагент исключен из ЕГРЮЛ регистрирующим органом на основании п. 5 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ, то кредиторская задолженность организации перед таким контрагентом не подлежит списанию в связи с его исключением из ЕГРЮЛ, и отражению в составе внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли (письма Минфина России от 14.09.2020 N 03-03-13/80493, от 16.09.2020 N 03-03-07/81257, от 07.02.2020 N 03-03-06/2/7955, от 01.10.2020 N 03-03-06/1/85891).
В таком случае кредиторская задолженность списывается по истечении срока исковой давности последним днем отчетного (налогового) периода, в котором истек ее срок давности (письма Минфина России от 21.10.2019 N 03-03-06/1/80551, от 12.09.2014 N 03-03-РЗ/45767, от 28.01.2013 N 03-03-06/1/38, от 27.12.2007 N 03-03-06/1/894, ФНС России от 08.12.2014 N ГД-4-3/25307@, от 02.06.2011 N ЕД-4-3/8754, УФНС России по г. Москве от 04.07.2008 N 20-12/063584).
Смотрите также: Вопрос: Когда включить в доходы задолженность кредитора, исключенного из ЕГРЮЛ по п. 5 ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2020 г.)
*(5) Вопрос: В обществе создается резерв сомнительных долгов в целях налогообложения налогом на прибыль. В декабре 2019 года ликвидирована организация-должник по поставленным товарам. Резерв сомнительных долгов на суммы задолженности этой организации не создавался. За счет каких источников следует списать сумму задолженности? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2020 г.)
*(6) По мнению Минфина России, исключение должника из ЕГРЮЛ по основаниям п. 5 ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ не является ликвидацией. Поэтому задолженность такого должника не может быть признана безнадежной в целях налогообложения прибыли и списана в состав внереализационных расходов (письма Минфина России от 06.11.2019 N 03-03-07/85303, от 24.10.2019 N 03-03-06/1/81781, от 16.08.2019 N 03-03-06/1/62253, от 21.05.2019 N 03-03-06/2/36730).
В такой ситуации для списания задолженности придется ждать истечения срока исковой давности.
Смотрите также: Вопрос: В соответствии с п. 5 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ с 01.09.2017 предусматривается исключение юридических лиц из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) в следующих случаях: а) невозможности ликвидации юридического лица ввиду отсутствия средств на расходы, необходимые для его ликвидации, и невозможности возложить эти расходы на его учредителей (участников); б) наличия в едином государственном реестре юридических лиц сведений, в отношении которых внесена запись об их недостоверности, в течение более чем шести месяцев с момента внесения такой записи. По какому основанию возможно списать долг при исключении юридического. (ООО "АНТ-Консалт", октябрь 2019 г.).
*(7) Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Обязанность восстановить НДС, в предыдущие налоговые периоды заявленный как вычет, возникает у ООО или ИП, в случаях, четко прописанных в статьях 170 и 171 НК РФ.

Под восстановлением налога подразумевается трансформирование декларации и книги продаж, увеличивающее величину НДС, обязательную к уплате в казну государства.

Механизм пересчета НДС и непреложность его проведения на практике вызывают множество споров с налоговыми органами, обязывающих налогоплательщиков возвращать в учет НДС даже в тех ситуациях, которые не описаны в НК РФ.

Когда восстановление НДС неизбежно

Перечисление обстоятельств, при которых налогоплательщику не удастся избежать обязательного восстановления налога, регламентировано законодательством:

  • приобретенное ранее имущество переходит в состав уставного капитала иной компании;
  • возникновение хозяйственных операций, не требующих начисления НДС;
  • возврат предоплаты по неосуществленной поставке или покупке;
  • удешевление продукции;
  • выполнение экспортных действий;
  • получение федеральных дотаций.

Важно: Переоценить величину НДС и произвести исправления в учетных регистрах следует в том временном промежутке, когда имущество стало использоваться в необлагаемых НДС целях.

Функционирование в безналоговой сфере

При совмещении нескольких режимов налогообложения – ОСН и «упрощенки» (УСН, ЕНВД) – приобретенное имущество, по которому был произведен вычет НДС, может использоваться в различных хозяйственных операциях – как облагаемых, так и не облагаемых налогом.

В таких ситуациях «входящий» налог следует распределить по видам деятельности и восстановить ту его часть, которая пошла на операции по льготному режиму.

Период, в котором следует провести восстановление налога, зависит от того промежутка времени, когда возникли не облагаемые НДС операции.

Если это событие произошло в 1 месяце квартала, то бухгалтеру нужно вернуться в предыдущий налоговый период и произвести там корректировку по восстановлению налога. При возникновении освобождения от НДС во 2-3 месяцах квартала восстановление должно пройти этим же периодом.

Нужно помнить: Восстановленный налог должен учитываться в составе прочих расходов в корреспонденции со счетом 68.

Когда предприятие или ИП работает только по ОСНО, но в процессе деятельности возникли разовые необлагаемые операции, то на выручку по ним следует восстановить входной НДС в полном объеме в этом же отчетном периоде.

Участие в уставном капитале другой компании

Если ООО или предприниматель, использующие общий режим налогообложения, приняли решение о внесении материальных ресурсов в уставный капитал иной организации или в фонд инвестиционного товарищества/кооператива, то требуется проведение действий по восстановлению НДС.

Это объясняется тем, что «входящие» взносы не являются объектом налогообложения, а налог уже был заявлен к вычету в предыдущих декларациях.

Следует знать: Не требуется восстановление НДС при внесении имущественных вкладов в простые товарищества или ПИФы (паевые инвестиционные фонды).

По неамортизируемому имуществу НДС возвращается в учет в полном размере, а в отношении основных средств и нематериальных активов подход меняется – возвращается НДС только с амортизированной стоимости. Любые манипуляции по переоценке ОС законодательно не предусмотрены.

Когда покупатель перечислил аванс

ООО или ИП, применяющие схему предварительной оплаты, обязаны выставить контрагенту счет-фактуру на всю сумму полученного аванса. Существует два варианта развития событий, при которых покупатель, получивший вычет, обязан будет восстановить налог с полученной оплаты:

  • по договоренности между сторонами предварительная оплата возвращается покупателю;
  • в счет переведенной авансом денежной суммы отправляется заказанная продукция.

Важно: Если в отгрузочных документах стоимость товаров соответствует сумме предоплаты, то НДС возвращается в полном объеме. При расхождении сумм НДС пересчитывается с итоговой величины, прописанной в счете-фактуре на отгрузку товара.

Экспортные операции

Начиная с 2015 года, налоговое законодательство изменило требования по восстановлению НДС в части экспортных операций. Прямого требования восстанавливать налог после отгрузки товаров иностранным партнерам ст. 170 НК РФ не содержит.

Однако принять к вычету НДС по тем товарам, которые предназначены для экспорта, можно только после того, как налогоплательщик предъявит налоговой инспекции пакет документов, обосновывающих применение нулевой ставки по налогу.

Если вычет по экспортному товару был заявлен ранее, в момент его приобретения экспортером, то датой восстановления НДС должен стать день, когда груз пересек российскую границу.

Удешевление товаров, уже полученных покупателем

Договор поставки между покупателем и продавцом может содержать пункт, по которому поставщик предоставляет скидку на товары, отгруженным в предыдущие периоды. После уменьшения стоимости продукции покупателю надлежит восстановить НДС с разницы между новой ценой и той, которая указана в отгрузочных документах.

Внимание! Новую стоимость товара с учетом предоставленной скидки необходимо зафиксировать в соглашении, которое будет основанием для корректировки НДС.

Восстановление налога по уменьшенной стоимости отражают на счете 60, предназначенном для учета состояния расчетов с поставщиками.

Субсидирование деятельности и восстановление НДС

Нередко субъекты хозяйственной деятельности ведут свою деятельность в отраслях, субсидируемых из федерального бюджета. В суммах предоставляемых государственных дотаций, компенсирующих затраты льготников на приобретение товаров или оказание услуг, присутствует НДС в размере 10% или 18%.

Если ООО или ИП заявил в декларации по НДС вычет по оприходованным ценностям, то сумму «входящего» НДС нужно реконструировать в учете.

Механизм восстановления достаточно прост – следует зафиксировать в книге продаж те счета-фактуры, которые ранее фигурировали в книге покупок.

Надо знать: При получении дотаций из бюджетов иного уровня, кроме федерального, восстановление НДС не производится.

Когда можно игнорировать требование налоговой инспекции

Двоякость толкования норм ст.21 НК РФ фискальными органами приводит к тому, что налоговые инспекторы предъявляют претензии ООО или ИП по поводу необходимости восстановления НДС в спорных ситуациях:

  • хищение или выявленная недостача материальных ценностей;
  • ликвидация активов вследствие стихийного бедствия или пожара;
  • списание основного средства в связи с невозможностью его использования по причине поломки, износа или аварии до окончания начисления амортизации;
  • списание испорченных, просроченных товаров или потерявших товарный вид запасов;
  • заявленный вычет по незавершенному строительству;
  • списание материалов, израсходованных на производство бракованной продукции.

Требования налоговиков по поводу обязательности корректировки в большую сторону НДС в перечисленных ситуациях незаконны, поскольку перечень оснований для проведения процедуры пересмотра величины налога в НК РФ является закрытым и исчерпывающим.

Любой новый аргумент в пользу восстановления НДС должен быть закреплен законодательно.

Имейте в виду: Невыполнение требования налоговой инспекции восстановления налога по спорным основаниям может привести к доначислению НДС и взысканию штрафов и пени. Опротестовать решение ФНС можно в Арбитражном суде, который в таких случаях однозначно принимает сторону налогоплательщика.

При проведении реорганизационных мероприятий и образовании нового юридического лица ООО вправе выбрать любую систему налогообложения. Если компания переходит с общего режима на льготную схему (ЕНВД, УСН, ЕСХН), и в качестве правопреемника получает право пользования активами «старого» ООО, то налоговые инспекторы требуют восстановить «входящий» НДС со всей стоимости переданного имущества.

Подобная трактовка налогового законодательства не является законной, и реорганизованное юридическое лицо не обязано корректировать сумму налога.

Такого же мнения придерживаются и судебные органы, опротестовывающие требования ФНС.

Как отразить в учете пересчитанный налог

Для того чтобы в бухгалтерских регистрах отразить операцию по восстановлению НДС, достаточно составить справку-расчет. В книге продаж следует указать дату и сумму справки или реквизиты исходящего счета-фактуры, служащего основанием для произведенного ранее вычета (при его наличии). Такая же сумма налога переносится в раздел 3 Декларации по НДС.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа №А81-597/2019 от 14.10.2019

Ситуации, когда в компании образуется кредиторская задолженность перед контрагентами, встречаются часто. Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в деле № А81-597/2019 рассмотрел вопрос: во внереализационных доходах списываемую кредиторскую задолженность нужно отражать включая НДС или без НДС?

Долг списать?

Кредиторская задолженность – это долг перед поставщиком. Такой долг нужно списывать нужно в двух случаях:

по задолженности истек срок исковой давности (три года с того момента, как вы должны были заплатить поставщику);

вам стало известно о том, что кредитор ликвидирован.

Сумму списанной кредиторской задолженности включают в состав внереализационных доходов.

Когда списывать кредиторскую задолженность

Учитывать списанную кредиторскую задолженность нужно в последний день отчетного периода, в котором этот срок истек.

Напомним, что отчетными периодами по налогу на прибыль являются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. А для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, – месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Пример. Когда списывать кредиторскую задолженность

Срок исковой давности по кредиторской задолженности компании истек 16 декабря 2019 года. Пакет документов, обосновывающих списание задолженности, был подготовлен 25 декабря 2019 года. Для организации отчетными периодами по налогу на прибыль являются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Значит, внереализационный доход должен быть признан на последний день отчетного периода, то есть 31 декабря 2019 года.

Что с НДС при списании долга?

Как мы знаем, при отгрузке товаров поставщик дополнительно к их цене предъявляет к уплате НДС (п. 1 ст. 168 НК РФ). То есть в состав кредиторской задолженности покупателя входит НДС.

Этот НДС на основании полученного от поставщика счета-фактуры покупатель принимает к вычету (п. 1 ст. 172 НК РФ). То, что товар не оплачен, на вычет не влияет. Важно, чтобы товары были приняты к учету и у покупателя были в наличии соответствующие первичные документы.

Перечень случаев, когда требуется восстановление НДС, приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ. В нем нет списания кредиторской задолженности.

Таким образом, при списании долга обязанность по восстановлению НДС, ранее принятого к вычету, у покупателя не возникает.

А вот НДС, ранее не принятый к вычету, включают в состав внереализационных расходов (подп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ).

НДС в доходы при списании кредиторской задолженности

В соответствии с подпунктом 18 пункта 2 статьи 250 Налогового кодекса внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности.

При отнесении суммы долга в состав доходов, нельзя исключать из нее сумму НДС.

Если списать кредиторскую задолженность, то покупатель фактически освобождается от обязанности уплаты НДС поставщику. Получается, что у покупателя возникает экономическая выгода, которая признается доходом (ст. 41 НК РФ). Соответственно, НДС в составе списываемой кредиторской задолженности покупатель должен включить в состав внереализационных доходов на основании п. 18 ст. 250 НК РФ.

Суды это подтверждают. Так, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в постановлении от 14.10.2019 по делу № А81-597/2019 рассмотрел следующую ситуацию. Налоговая инспекция при проверке обнаружила, что компания не учла во внереализационных доходах кредиторскую задолженность перед ликвидированным поставщиком. Налоговики доначислили компании налог на прибыль, включив во внереализационные доходы всю сумму кредиторской задолженности с учетом НДС.

Компания посчитала, что в доходах нужно отражать задолженность без НДС. Суды первой и апелляционной инстанций поддержали компанию.

Однако кассационный суд с этой позицией не согласился. Он отмечает, что исключение из доходов сумм налогов распространяется только на поставщиков (продавцов), тогда как в рассматриваемом случае компания является покупателем.

Суд также отверг ссылку компании на подп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ, в соответствии с которым во внереализационные расходы включаются расходы в виде сумм налогов, относящихся к поставленным материально-производственным запасам, работам, услугам, если кредиторская задолженность (обязательства перед кредиторами) по такой поставке списана в отчетном периоде в соответствии с подп. 18 п. 2 ст. 250 НК РФ.

Ведь в данном случае «входной» НДС, учтенный в стоимости приобретенных товаров и «сидящий» в кредиторской задолженности, был принят к вычету. Поэтому нельзя считать этот НДС расходом. Кроме того, на основании п. 1 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), не включаются в расходы по налогу на прибыль.

Таким образом, в налоговом учете списываемая кредиторская задолженность, включая НДС, отражается во внереализационных доходах.

А если НДС не был принят к вычету? Тогда покупатель имеет полное право отнести на расходы сумму «входного» НДС, учтенную в составе кредиторской задолженности, ссылаясь на положения пп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ. Но это еще нужно доказать.

Распечатать

НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Электронная версия популярного журнала

Новые документы с комментариями экспертов. Журнал помогает бухгалтерам разбираться в значениях и смыслах новых документов по учету и налогам.

В процессе работы бухгалтер сталкивается с таким потоком информации, что даже современные автоматизированные средства не гарантируют безошибочной регистрации данных. И иногда приходится исправлять уже оформленные документы, в частности по учету НДС. О том, как корректировать и исправлять счета-фактуры, читайте далее в материале.

Что такое корректировки и исправления?

При изменении стоимости отгруженной продукции (услуг, имущественных прав) Налоговый кодекс РФ обязывает налогоплательщиков оформлять корректировочный счет-фактуру. Подобная корректировка фиксируется следующим образом.

Сначала оформляется документ, в котором указывается изменение стоимости отгруженной продукции (услуг, имущественных прав). При этом н имеет значения, почему поменялась стоимость — из-за изменений цены или из-за изменений объема отгруженной продукции (услуг, имущественных прав). В обоих случаях составляется документ (договор и т.п.), который подтверждает, что покупатель согласен на подобное изменение.

Когда документ на корректировку оформлен, продавец корректирует счет-фактуру и выставляет его покупателю.

Дальнейшие шаги продавца и покупателя напрямую зависят от вида корректировки.

С тех пор, как законодатели утвердили составление корректировок счетов-фактур, в практике учета накопилось немало казусов. Причиной тому стало заблуждение многих бухгалтеров, что всякое изменение ранее выставленного счета-фактуры оформляется корректировочным документом. Однако это не так.

Прежде всего, нужно научиться различать понятия:

  • корректировка, которая оформляется путем составления корректировочного счета-фактуры и первичного документа;
  • ошибка, которая изначально была сделана в счете-фактуре и требует исправления. В этом случае покупателю направляется исправленный счет-фактура.

Основанием для проведения корректировки служит договор или другой документ, который подтверждает, что покупатель согласен на изменение стоимости отгруженной продукции (услуг, имущественных прав). Указанные документы подтверждают, что изменение имело место после отгрузки.

А вот в случае нарушения требований НК РФ при первоначальном выставлении счета-фактуры или допущении ошибки, например, арифметической, счет-фактура не корректируется, а исправляется. В подобной ситуации делать корректировочный счет-фактуру нельзя.

Особенности учета в одном периоде и в разных

При увеличении стоимости отгруженной продукции (услуг, имущественных прав) в текущем периоде (периоде корректировки):

  • продавец в текущем периоде включает возникшую разницу в налоговую базу, независимо от того, в каком периоде была отгружена продукция (услуги, имущественные права) (п. 10 ст. 154 НК РФ);
  • покупатель делает вычет по налогу на разницу между НДС, рассчитанным до и после корректировки (п. 13 ст. 171 НК РФ).

Контур.НДС+ учитывает корректировки и исправления и сверяет результат с контрагентами по всем кварталам.

При уменьшении стоимости отгруженной продукции (услуг, имущественных прав) в текущем периоде (периоде корректировки):

  • продавец делает вычет по налогу на разницу между НДС, рассчитанным до и после корректировки (п. 13 ст. 171 НК РФ). В то же время налоговая база, которая была определена в момент отгрузки продукции (услуг, имущественных прав), не корректируется;
  • покупатель восстанавливает НДС на сумму разницы между НДС, рассчитанным до и после корректировки (пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ);
  • корректировки на уменьшение проводятся с КВО 18.

Продавец и покупатель в своих книгах покупок и продаж указанные операции отражают следующим образом:


Для правильной регистрации корректировок в книгах покупок и продаж в разные отчетные периоды используйте следующую шпаргалку:


Пример 1

По договору аренды между «Сокол» (арендодатель) и «Ласточка» (арендатор) сумма арендной платы равна 106 000 руб. в месяц (в т.ч. НДС). Согласно допсоглашению, заключенному в феврале 2019 г., арендный платеж увеличился до 112 600 руб. в месяц (в т.ч. НДС). По допсоглашению это изменение действует с 1 октября 2018 г.

За 4 квартал 2018 г. аренда составила 318 000 руб. (в т.ч. НДС — 48 508 руб.). После заключения допсоглашения в феврале 2019 г. аренда за 4 квартал 2018 г. увеличилась до 337 800 руб. (в т. ч. НДС — 51 529 руб.).

В феврале 2019 г. после подписания допсоглашения «Сокол» выписывает «Ласточке» корректировочный счет-фактуру и указывает:

  • прежнюю сумму арендного платежа за 4 квартал 2018 г. (318 000 руб., в т.ч. НДС — 48 508 руб.);
  • новую сумму арендного платежа за 4 квартал 2018 г. (337 800 руб., в т.ч. НДС — 51 529 руб.);
  • разницу (увеличение) (19 800 руб., в т.ч. НДС — 3 020 руб.).

В этой ситуации «Сокол» увеличивает налоговую базу 1 квартала 2019 г., регистрируя корректировочный счет-фактуру в книге продаж за этот период, на 16 780 руб. (без НДС).

«Ласточка» вправе в 1 квартале 2019 г. заявить к вычету сумму НДС в размере 3 020 руб. согласно корректировочному счету-фактуре, полученному от «Сокола», зарегистрировав этот счет-фактуру в книге покупок 1 квартала 2019 г.

Пример 2

В сентябре 2019 г. «Сокол» отгрузил «Ласточке» продукцию на сумму 96 000 руб. (в т.ч. НДС — 14 644 руб.).

В феврале 2019 г. стороны договорились об уменьшении стоимости отгруженной продукции. Стоимость после уменьшения составила 82 400 руб. (в т. ч. НДС — 12 569 руб.).

В феврале 2019 г. «Сокол» выписывает «Ласточке» корректировочный счет-фактуру, где указывает:

  • прежнюю стоимость (96 000 руб., в т.ч. НДС — 14 644руб.);
  • новую стоимость (82 400 руб., в т.ч. НДС — 12 569 руб.);
  • разницу (уменьшение) (13 600 руб., в т.ч. НДС — 2 075 руб.).

В этой ситуации в феврале 2019 г. «Сокол» вправе заявить к вычету НДС в сумме 2 075 руб. согласно корректировочному счету-фактуре, выставленном «Ласточке». Для этого «Сокол» регистрирует выписанный «Ласточке» корректировочный счет-фактуру в своей книге покупок за 1 квартал 2019 г.

«Ласточка» в феврале 2019 г. должна восстановить НДС в сумме 2 075 руб., указанной в корректировочном счете-фактуре, полученном от «Сокола». В этой связи в феврале 2019 г. «Ласточка» должна сделать восстановительную запись в своей книге продаж 1 квартала 2019 г.


Практика составления корректировочных счетов-фактур показала, что корректировка стоимости товаров, услуг или имущественных прав может осуществляться неоднократно.

Имейте в виду: при повторной корректировке продавцом составляется корректировочный счет-фактура. В нем фиксируются данные предыдущего корректировочного счета-фактуры. Так в следующий корректировочный счет-фактуру попадает разница между новыми данными и данными предыдущей корректировки.

При этом новый корректировочный счет-фактура включает дату и номер предыдущего. Он регистрируется сторонами в книгах продаж и покупок в общеустановленном порядке на указанную в нем сумму разницы. При этом не аннулируются записи предыдущего корректировочного счета-фактуры (остаются в том виде, в котором они были отражены при его выставлении).


Как они должны быть отражены в декларации?

Налоговая служба использует программные продукты для проверки налоговых деклараций. Изучая декларацию по НДС, программа вычисляет два вида ошибок:

  • несовпадение по суммам, когда продавец и покупатель по одной и той же сделке провели разные суммы НДС;
  • неотражение операций, когда один контрагент зафиксировал сделку и налог по ней, а другой — нет.

Отметим, что не все ошибки в декларации критичны. Так, если допущена ошибка в разделе 2 декларации по НДС в строках с 010 по 070, то налогоплательщик может, но не обязан подавать уточенную декларацию. Но когда доходит до ошибки в числовых показателях, из-за чего в бюджет поступает меньший платеж, налогоплательщик должен скорректировать декларацию, заплатить недоимку и пени.

Выявив несоответствие данных, ФНС направит налогоплательщику требование пояснить ту или иную операцию в декларации и укажет код одной из девяти вероятных ошибок:

1 код ошибки означает, что контрагент:

  • не отразил в своей декларации операцию;
  • не подал декларацию в ФНС, а если и подал, то с нулевыми показателями;
  • допущена ошибка в отражении операции, которая не дает распознать счет-фактуру и сравнить ее с записями контрагента.

2 код ошибки появляется, когда есть несостыковки между операциями книги покупок и книги продаж (в декларации это 8 и 9 раздел соответственно) налогоплательщика. Такая ситуация возможна, например, когда зачитываются авансы.

3 код ошибки указывается при расхождении информации между журналами выставленных и полученных счетов-фактур (в декларации это 10 и 11 раздел соответственно). Это распространенная ошибка у налогоплательщиков, которые ведут посредническую деятельность.

4 код ошибки свидетельствует о том, что в какой-то графе декларации (рядом с кодом ошибки обязательно указывается графа, в которой эта ошибка обнаружена) выявлена ошибка (арифметическая и т.п.).

5 код ошибки в декларации по НДС говорит о неправильно указанной дате счета-фактуры в разделах с 8 по 12. Появление в требовании по НДС 5 кода ошибки возможно как в случае неправильного указания даты, так и в ситуации превышения даты счета-фактуры проверяемому отчетному периоду. Код ошибки 5 по НДС — один из нововведенных кодов, которые стали применятся только с 2019 года.

6 код ошибки в декларации по НДС означает, что налогоплательщик указал в книге покупок (в 8 разделе декларации) НДС к вычету по счету-фактуре, который был выписан ранее трехлетнего периода, допустимого для получения вычета по налогу. В требовании по НДС 6 код ошибки стал появляться с января 2019 года.

7 код, в отличие от 6 кода ошибки по НДС, указывает на отражение в книге покупок НДС к вычету по входящему счету-фактуре, выписанному до госрегистрации налогоплательщика.

8 код ошибки используется для операций, отраженных в разделах с 8 по 12 декларации по НДС, с неверной кодировкой, не соответствующей приказу ФНС РФ от 14.03.2016 № ММВ-7-3/136@.

9 код ошибки свидетельствует, что в книге продаж (в 9 разделе декларации) неправильно проведено аннулирование исходящего счета-фактуры — отрицательный НДС больше НДС по счету-фактуре, который аннулируется, или запись об аннулируемом счете-фактуре вообще отсутствует в книге продаж.

Перечисленные коды ошибок в декларации по НДС предназначены, чтобы упростить проверку исчисления налога, а также быстро определить раздел с недостоверными данными. Кроме того, ранжирование ошибок в декларации по НДС позволяет налогоплательщикам понять, нужно ли подавать в ФНС «уточненку» или достаточно пояснений.

Вопрос клиента:

Как отразить в уточненной декларации по НДС сторно по счет-фактуре недобросовестного поставщика, ранее принятой к вычету в программе 1С: Бухгалтерия 3.0?

Ответ специалиста линии консультаций:

Бывают случаи, когда из ИФНС поступают требования о сдаче уточненной НД по НДС в связи с тем, что один или несколько поставщиков вашей компании не отражал к начислению НДС по тем счет-фактурам,

которые были приняты вашей организацией к вычету или вовсе подавал "нулевки" по НДС. Стоит заметить, что отказ в вычете НДС заказчику при наличии у подрядчика признаков

однодневки правомерен в случае, если налоговым органом будет доказано нарушение заказчиком пределов прав по исчислению налоговой базы и суммы налога, а также фиктивность проведенных операций.

Но в данной статье мы рассмотрим случай, когда "уточненку" действительно нужно подать, правомерность вычета доказать не смогли, но обоснованность расходов по учету налога на прибыль подтверждена.

1. 30.11.2017 поставщик предоставил документы по транспортным услугам: акт и счет-фактуру.

1.jpg

2. Вычет по счет-фактуре отражён в книге покупок датой получения.

2.jpg

3. 05.03.2020 пришло требование из ИФНС о предоставлении уточненной декларации за 4 кв. 2017 в связи с тем, что контрагент ООО «Невский берег» не отражал в своей налоговой декларации информацию о реализации данных услуг.

Поставщик на связь не выходит, дополнительные доказательства для ИФНС не собрано и было принято решение подать уточненную налоговую декларацию по НДС за 4 кв. 2017, убрав данный вычет.

Для этого в разделе «Операции» открываем журнал «Операции, введенные вручную» и создаем новый документ «Сторно документа». Дата операции будет датой доп. листа в Книге покупок. В качестве сторнируемого документа выбираем Счет-фактуру полученный.

Автоматический заполняются сторно по проводкам – принятие НДС к вычету, а также сторно записей по регистрам накопления «НДС покупки» и «НДС предъявленный».

3.jpg

4. Переходим на вкладку «НДС Покупки» - именно этот регистр накопления отвечает за наличие записей в книге покупок в декларации и отчете Книга покупок. В столбце «Запись дополнительного листа» ставим значение «Да», а «Корректируемый период» выбираем тот, в котором был принят НДС к вычету, в данном случае – 30.11.2017.

4.jpg

5. После того как была сделана данная сторнирующая запись, на сч. 19.04 повис остаток по НДС по данному документу поступления. Данный НДС необходимо списать на расходы организации, не принимая их к налоговому учёту.

5.jpg

6. Для списания НДС на расходы используем документ «Списание НДС» в журнале документов «Регламентные операции по НДС» в разделе «Операции». Заполняем документ по поступлению по кнопке «Заполнить» той же датой, что и операция «Сторно документа».

6.jpg

7. На вкладке «Счет списания» выбираем счет учета 91.02 и статью «Списание выделенного НДС на прочие расходы». Обратить внимание, что данная статья не должна приниматься в расходах по налоговому учету.

6.jpg

Обращаем внимание, что списывать НДС необходимо именно этой операцией, а не ручными записями, иначе при заполнении следующей книги покупок будет подбираться снова данный документ поступления.

8. Теперь сальдо на сч. 19.04 нет, а запись доп. листа выглядит следующим образом:

Читайте также: