Реализация лома на экспорт ндс

Опубликовано: 16.04.2024

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Обзор документа

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-07-08/52209 О применении НДС при приобретении и реализации на экспорт лома и отходов черных металлов

Вопрос: Основным видом деятельности ООО является оптовая торговля ломом черных металлов.

С 01.01.2018 г. на основании п. 8 ст. 161 НК РФ ООО исполняет обязанности налогового агента по исчислению расчетным методом и уплате в бюджет налога на добавленную стоимость при покупке лома и отходов черных металлов.

В 1 квартале 2018 г. покупка металлолома составила 235 461 416,26 руб. (без учета НДС) НДС, исчисленный ООО при исполнении обязанностей налогового агента, составил 42 383 055,55 руб. (235 461 416,26 * 18%).

В 1 квартале 2018 г. из приобретенного с 01.01.2018 г. лома часть была отгружена на экспорт, собран и предоставлен в ИФНС пакет документов, подтверждающих обоснованность применения ставки НДС 0%. Вычет "агентского НДС" по партиям металлолома, реализованного на экспорт составил 8 676 076,85 руб.

НДС, исчисленный ООО по неотгруженным в 1 квартале 2018 г. остаткам товара (металлолома) в размере 33 706 978,70 руб. был принят к вычету в 1 квартале 2018 г. при соблюдении следующих условий:

1. ООО - плательщик НДС и не использует освобождение от этого налога

2. Товары (металлолом) предназначены для деятельности, облагаемой НДС

3. Товары (металлолом) приняты к бухгалтерскому учету (оформлены соответствующие первичные документы)

4. Получены от поставщиков счет-фактуры или УПД.

5. п. 3 ст. 173 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 настоящего Кодекса налоговыми агентами, указанными в пунктах 2, 3 и 6 статьи 161 настоящего Кодекса, а также исчисленные налоговыми агентами, указанными в пункте 8 статьи 161 настоящего Кодекса.

6. Вычеты агентского НДС следует осуществлять в том налоговом периоде, в котором у налогоплательщика выполнены соответствующие условия, предусмотренные статьями 171 и 172 НК РФ (Письмо Минфина от 17 ноября 2016 г. N 03-07-08/67622).

Поскольку пунктом 3 статьи 172 НК РФ установлен особый порядок принятия к вычету налога на добавленную стоимость в отношении операций по реализации сырьевых товаров на экспорт, согласно которому вычет налога по приобретенным товарам (работам, услугам) производится на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Кодекса, при реализации данных остатков товара в следующем налоговом периоде (квартале) на экспорт принятый в 1 квартале 2018 г. к вычету "исчисленный агентский" НДС подлежит восстановлению на дату отгрузки товара на экспорт, с последующим вычетом на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

ООО просит дать пояснения о правомерности применения вычетов по неотгруженным в налоговом периоде (1 квартале 2018 г.) остаткам металлолома и последующем восстановлении НДС в момент реализации металлолома на экспорт.

Ответ: В связи с письмом о применении налога на добавленную стоимость при приобретении и реализации на экспорт лома и отходов черных металлов Департамент налоговой и таможенной политики сообщает следующее.

Согласно пункту 4.1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате налоговыми агентами, приобретающими лом черных металлов, определяется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии с пунктом 3.1 статьи 166 Кодекса в отношении указанных товаров, увеличенная на суммы этого налога, восстановленные в соответствии с подпунктами 3 и 4 пункта 3 статьи 170 Кодекса, и уменьшенная на суммы налоговых вычетов, предусмотренных пунктами 3, 5, 8, 12 и 13 статьи 171 Кодекса в части операций, осуществляемых указанными налоговыми агентами с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса.

При этом пунктом 3 статьи 172 Кодекса установлен особый порядок принятия к вычету налога на добавленную стоимость в отношении операций по реализации сырьевых товаров на экспорт, согласно которому вычет налога по приобретенным товарам (работам, услугам) производится на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Кодекса. При этом на основании положений подпункта 1 пункта 1 и пункта 9 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы в отношении экспортируемых сырьевых товаров, к которым в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 18 апреля 2018 г. N 466, вступившим в силу с 1 июля 2018 года, относятся лом и отходы черных металлов, признается последний день квартала, в котором собран пакет документов, предусмотренных пунктом 1 статьи 165 Кодекса, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость, либо в случае отсутствия подтверждающих документов - день отгрузки (передачи) товаров.

Учитывая изложенное, вычеты сумм налога на добавленную стоимость, исчисленные налоговым агентом при приобретении лома и отходов черных металлов, в дальнейшем реализуемых на экспорт, производятся в порядке, предусмотренном вышеуказанным пунктом 3 статьи 172 Кодекса.

Таким образом, при осуществлении организацией операций по реализации на экспорт лома и отходов черных металлов уменьшать общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисляемую в качестве налогового агента в соответствии с пунктом 3.1 статьи 166 Кодекса, на суммы налоговых вычетов при определении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, с последующим восстановлением сумм налога на добавленную стоимость, принятых к вычету, в налоговом периоде, в котором производится отгрузка лома и отходов черных и цветных металлов на экспорт, не следует.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

О.Ф. Цибизова

Обзор документа

Разъяснено, что при совершении операций по реализации на экспорт лома и отходов черных металлов не следует уменьшать общую сумму НДС на суммы вычетов с последующим восстановлением НДС, принятого к вычету, в налоговом периоде, в котором производится отгрузка таких товаров.

Новый порядок налогообложения для лома черных и цветных металлов

Прежде всего напомним, что с 1 января 2018 года реализация лома и отходов черных и цветных металлов облагается налогом на добавленную стоимость. Но по таким операциям, а также при реализации алюминия вторичного и сырых шкур животных НДС исчисляют и уплачивают покупатели — налоговые агенты (ИП и организации) (п.8 ст.161 НК РФ).

Мы расскажем на примере лома, как с точки зрения ФНС РФ следует оформлять документы и исчислить НДС, но порядок, изложенный в Письме ФНС от 16.01.2018 г. касается и реализации шкур животных и алюминия вторичного.

Если продавец лома НЕ плательщик НДС

Если продавец лома не является плательщиком НДС (лом продает обычный гражданин, «упрощенец», налогоплательщик, освобожденный от НДС в соответствии со ст.145 НК РФ и др.), у покупателя лома нет обязанностей налогового агента по НДС (п.8 ст.161 НК РФ).

Например, специализированная организация, приобретающая лом у физических лиц (не ИП) исполнять обязанности налогового агента по НДС не будет (Письмо Минфина России от 29 декабря 2017 г. N 03-07-11/88235). Соответственно реализация лома оформляется такими продавцами, как и прежде, без налога на добавленную стоимость. Единственное, что требуют нормы НК РФ в такой ситуации — это сделать запись или проставить отметку «Без налога (НДС)» в договоре и первичном учетном документе (п.8 ст.161 НК РФ).

Если продавец лома плательщик НДС

Продавец лома не предъявляет НДС покупателю. Исключение составляют случаи реализации лома на экспорт и физическим лицам (не ИП) (пп.1 ст.168 НК РФ). Но несмотря на это продавцы — плательщики НДС должны выставить покупателю счета-фактуры (п.3 и п.5 ст.168 НК РФ):

при получении предоплаты;
при отгрузке лома;
при изменении стоимости лома (выставляют корректировочный счет-фактуру).

Счета-фактуры, корректировочные счета-фактуры составляются без учета сумм налога. При этом в них делается соответствующая надпись или ставится штамп «НДС исчисляется налоговым агентом» (п.5 ст.168 НК РФ).

В Письме ФНС от 16.01.2018 приведены примеры заполнения счетов-фактур.

Налоговая служба разъяснила, что запись «НДС исчисляется налоговым агентом» продавцу следует сделать в графе 7 «Налоговая ставка» табличной части счета-фактуры. При этом в графах 8 «Сумма налога. » и 9 «Стоимость товаров. всего» ставятся прочерки. В случае выставления счета-фактуры в электронной форме по формату, утвержденному приказом ФНС России от 24.03.2016 N ММВ-7-15/155@, графах 8 — 9 следует указывать цифру «0».

И это понятно, ведь как уже говорилось, покупателю лома НДС не предъявляется, а значит указывать стоимость лома с учетом НДС, который должен уплатить покупатель некорректно.

В графе 5 счета-фактуры продавец указывает стоимость товара без НДС (например, 100 руб.) или сумму полученного аванса (в «авансовом» счете-фактуре)

Табл.1 Фрагмент счета-фактуры на отгрузку лома.

Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права

Код вида товара

Цена (тариф) за единицу измерения

Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав без налога - всего

В том числе сумма акциза

Сумма налога, предъявляемая покупателю

Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с налогом - всего

Страна происхождения товара

Регистрационный номер таможенной декларации

условное обозначение (национальное)

НДС исчисляется налоговым агентом

Выставленные счета-фактуры регистрируются в книге продаж так, как — будто продавцу самому необходимо исчислить НДС (но НДС он не исчисляет) (п.3.1 ст.166 НК РФ).

При регистрации счетов-фактур, в книге продаж налогоплательщиком-продавцом в графе 2 книги продаж ФНС РФ рекомендует указывать следующие коды вида операций:

«33» — при поступлении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок лома (т.е. при регистрации «авансового» счета-фактуры);
«34» — при отгрузке лома, в том числе в счет оплаты (частичной оплаты), а также при изменении стоимости отгрузок в сторону увеличения стоимости отгрузок (т.е. при регистрации «отгрузочного» счета-фактуры);

Стоимость лома (без НДС, например, 100 руб.) или сумму полученного аванса указывают в графе 14 «Стоимость продаж, облагаемых налогом. ». При этом в графе 13б «Стоимость продаж по счету-фактуре. » и в графе 17 «Сумма НДС по счету-фактуре. » следует поставить прочерки. При формировании книги продаж в электронной форме, а также при выгрузке сведений в раздел 9 налоговой декларации по НДС, в графах 13б, и 17 следует указывать цифру «0».

Данные из книги продаж будут отражены в разделе 9 декларации по НДС. В раздел 3 декларации операции по реализации лома не попадают (у продавца не возникает налоговая база по НДС).

В аналогичном порядке производится выставление счетов-фактур комиссионерами (агентами), реализующими (приобретающими) сырые шкуры и лом по договору комиссии (агентскому договору, предусматривающему реализацию и (или) приобретение этих товаров от имени агента). При регистрации полученных и выставленных счетов-фактур в журнале учета счетов-фактур посредники должны указать те же коды операций, что и продавцы лома:

«33» — при регистрации «авансового» счета-фактуры;
«34» — регистрации «отгрузочного» счета-фактуры

Если стоимость лома изменяется по соглашению сторон (имеется дополнительное соглашение к договору или первичный документ, свидетельствующий о согласии покупателя на изменение стоимости товара или факт уведомления покупателя об изменении стоимости) продавец обязан выставить корректировочный счет-фактуру (п.3 ст.168 и п.10 ст.172 НК РФ).

При изменении стоимости отгрузок в сторону увеличения продавцу лома следует зарегистрировать корректировочный счет-фактуру в книге продаж, указав код «34», а в случае уменьшения стоимости лома корректировочный счет-фактур продавец регистрирует в книге покупок, также указывая код операции «34». При этом в графе 15 «Стоимость покупок по счету-фактуре. » книги покупок нужно указать сумму на которую уменьшилась стоимость лома, а в графе 16 «Сумма НДС. » поставить прочерк (при заполнении электронного счета-фактуры — цифру «0»).

Как отразить стоимость лома в первичных документах и договоре

ФНС и Минфин России пока не дали разъяснений как при реализации лома налогоплательщику -продавцу оформить первичные документы и оговорить в договоре стоимость лома.

По мнению автора, первичные документы, которыми сопровождается реализация лома, следует заполнить так же как и счета-фактуры, т.е. указать стоимость лома без учета НДС и сделать отметку «НДС исчисляется налоговым агентом».

Пример:
Если при отгрузке лома применяется товарная накладная по форме ТОРГ-12, то в графе 12«Сумма без учета НДС» следует указать стоимость лома без НДС (например, 100 руб.), в графах 13 (ставка НДС) сделать отметку «НДС исчисляется налоговым агентом», а в графах 14 (сумма НДС) и 15 «Сумма с учетом НДС» можно поставить прочерк.

В бухгалтерском учете продавца лома стоимость лома отражается в составе выручки без учета НДС (только тот доход, который продавец вправе получить от покупателя).

Учитывая, что продавец лома не должен предъявлять покупателю НДС (п.1 ст.168 НК РФ) и даже не должен исчислять этот налог (п.3.1 ст.166 НК РФ), по мнению автора, в договоре не нужно оговаривать стоимость лома с учетом НДС (продавец не должен «утруждать» себя расчетом «безНДСной» цены лома). Поэтому в договоре следует оговорить, что цена лома не включает сумму НДС, а НДС уплачивается покупателем, исполняющим обязанности налогового агента по НДС.

Например, данное условие договора можно указать так: «Цена одного килограмма лома черного металла составляет 1 рубль. Цена лома не включает НДС. В соответствии с п.8 ст.161 НК РФ НДС исчисляется налоговым агентом — покупателем».

НДС у покупателя - налогового агента

ФНС обратила внимание, что налоговые агенты, приобретающие лом не должны составлять счета-фактуры. Для исчисления НДС в качестве налоговых агентов они регистрируют в книге продаж и книге покупок счета-фактуры, полученные от продавцов.

Такие налоговые агенты определяют налоговую базу по НДС так, как — будто сами являются продавцами (п.15 ст.167 НК РФ), то есть на одну из наиболее ранних дат:

день отгрузки лома;
день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок лома.

Полученные от продавца счета-фактуры покупатель регистрирует в книге продаж. При регистрации:

«авансовых» счетов-фактур налоговый агент укажет код операции «41»;
«отгрузочных» счетов-фактур- код «42».

Не смотря на то, что налоговая ставка НДС у налогового агента составляет 18/118 и она должна применяться к стоимости лома, увеличенной на сумму НДС, фактически налоговые агенты будут начислять НДС по ставке 18 % к стоимости лома (сумме аванса), указанной в счете-фактуре.

Пример:
Покупатель перечислил аванс в счет поставки лома — 100 руб. Получил от продавца счет-фактуру и регистрируя его в книге продаж покупатель рассчитывает НДС по ставке 18%, т.е. в гр.14 «Стоимость продаж, облагаемых НДС..» покажет 100 руб., исчислит НДС по ставке 18 % (это будет 18 руб.) и покажет эту сумму в гр.17 «НДС по счету-фактуре. 18%» —18 руб. И только после этого в гр.13б «Стоимость продаж по счету-фактуре..» укажет налоговую базу налогового агента (стоимость лома + НДС) — 118 руб.

Точно также заполняется книга продаж при регистрации счета-фактуры на отгрузку лома. Единственная разница:

при регистрации «авансового» счета-фактуры в графе 2 книги продаж нужно указать код операции «41»;
при регистрации «отгрузочного» счета-фактуры следует указать код — «42».

При принятии к вычету НДС, исчисленного с предоплаты в книге покупок налоговый агент зарегистрирует «авансовый» счет-фактуру, указав в гр.2 код операции «43», в графе 15 книги покупок «Стоимость покупок по счету-фактуре..» — 118 руб., а в графе 16 «Сумма НДС»- сумму налога, принимаемую к вычету, в нашем примере, —18 руб.

Также независимо от системы налогообложения, которую применяют налоговые агенты, для них предусмотрен вычет НДС по корректировочному счету-фактуре в случае уменьшения стоимости ранее отгруженного лома (п. 13 ст. 171 НК РФ) и обязанность по доначислению НДС в случае, если стоимость лома увеличилась (п.10 ст.154 НК РФ).

При регистрации в книге продаж корректировочного счета-фактуры на увеличение стоимости лома (за продавца) налоговому агенту следует указать код операции — «42» (как при отгрузке лома). А в случае уменьшения стоимости лома, корректировочный счет-фактуру налоговый агент зарегистрирует в книге покупок с кодом «44».

Но у таких налоговых агентов есть еще одна особенность по начислению НДС. Если они являются плательщиками этого налога и приобретают лом для облагаемых операций, они вправе принять к вычету НДС как покупатели, т.е. они могут заявить вычет НДС и по перечисленному авансу и по приобретенному лому так, как — будто купили лом у продавца с НДС. Тогда покупателю не придется фактически уплачивать НДС в бюджет в качестве налогового агента.

Дело в том, что исчисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, производится налоговыми агентами совокупно в отношении всех товаров, указанных в п.8 ст.161 НК РФ (т.е. в отношении всех операций по приобретению лома, шкур и алюминия). Соответственно налоговые агенты, приобретающие лом и шкуры определяют сумму НДС, которую они должны уплатить в бюджет по итогам квартала в качестве налоговых агентов с учетом начислений и возможных вычетов «за продавца» и с учетом вычетов и восстановлений «у покупателя».

Пример:
Если покупатель — плательщик НДС приобрел лом за 100 руб. для облагаемых операций, исчислил 18 руб. как налоговый агент, то 18 руб. исчисленного НДС он вправе принять к вычету как покупатель. Тогда по операциям, указанным в п.8 ст.161 НК РФ сумма НДС к уплате по итогам квартала составит 0 руб. (18 руб. начислено и 18 руб. вычет).

Если же покупатель лома НЕ является плательщиком НДС, то как покупатель он не может принимать к вычету НДС. Поэтому при приобретении лома за 100 руб., он начислит 18 руб. НДС как налоговый агент и эту сумму уплатит в бюджет по итогам квартала.

ФНС РФ разъяснила, что итоговую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет налоговыми агентами, приобретающими лом, шкуры и алюминий, следует отражать по строке 060 раздела 2 налоговой декларации по НДС, утвержденной приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@.

При принятии к вычету НДС при осуществлении операций по приобретению лома в качестве покупателя налоговый агент укажет:

код «41» при регистрации «авансового» счета-фактуры;
код «42» при регистрации «отгрузочного» счета-фактуры и
код «42» при регистрации корректировочного счета-фактуры в случае увеличения стоимости отгрузок («как за покупателя»).

При восстановлении НДС, ранее принятого к вычету по предоплате в счет отгрузки лома (у покупателя), налоговому агенту следует указать код «43». А при регистрации корректировочного счета-фактуры в книге продаж при восстановлении НДС в случае изменения стоимости отгрузок в сторону уменьшения («как за покупателя») следует указать код «44».

по вопросу применения налога на добавленную стоимость при экспорте из Российской Федерации в Республику Беларусь лома и отходов черных металлов, операции по реализации которых в соответствии с пунктом 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) освобождены от налогообложения налогом на добавленную стоимость, департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает следующее.

В соответствии со статьей 2 Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе от 25.01.2008 при экспорте товаров с территории одного государства-участника Таможенного союза на территорию другого государства-участника Таможенного союза, применяется нулевая ставка налога на добавленную стоимость. При этом порядок применения нулевой ставки при экспорте товаров в государства-члены Таможенного союза установлен статьей 1 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе от 11.12.2009.

Особенностей применения налога на добавленную стоимость при экспорте товаров, операции по реализации которых освобождены от налогообложения налогом на добавленную стоимость на основании норм налогового законодательства государств-членов Таможенного союза, вышеуказанными международными договорами не предусмотрено.

Согласно статье 7 Кодекса, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Учитывая изложенное, при экспорте из Российской Федерации в Республику Беларусь лома и отходов черных металлов, операции по реализации которых в соответствии с пунктом 2 статьи 149 Кодекса освобождены от налогообложения налогом на добавленную стоимость, применяется нулевая ставка этого налога.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 №03-02-07/2-138 направляемое письмо департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Об освобождении от НДС реализации лома

Специалисты Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики в очередной раз разъяснили порядок применения налога на добавленную стоимость при экспорте товаров из России в Беларусь. В комментируемом письме речь идет об операциях по реализации лома и отходов черных металлов. Такие операции в соответствии с российским налоговым законодательством освобождены от налогообложения НДС (п. 2 ст. 149 НК РФ). Несмотря на это, финансисты сообщают, что при экспорте лома и отходов черных металлов из России в Беларусь возникает объект налогообложения налогом на добавленную стоимость и применяется нулевая ставка этого налога.

Приоритет норм международного законодательства над российским по вопросам налогообложения

Российская Федерация и Республика Беларусь являются государствами-участниками Таможенного союза (Договор о создании единой таможенной территории и формировании таможенного союза от 06.10.2007). Между членами Таможенного союза 25 января 2008 года заключен международный договор «Соглашение о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и (или) импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе» (далее Соглашение от 25.01.2008). В соответствии с этим договором при вывозе товаров, реализуемых налогоплательщиками, с территории одного государства-члена Таможенного союза на территорию другого государства-члена Таможенного союза применяется нулевая ставка НДС (абз. 8 ст. 1, ст. 2 Соглашения от 25.01.2008). При этом порядок применения нулевой ставки устанавливается отдельным протоколом, заключенным между государствами-участниками Таможенного союза (ст. 4 Соглашения от 25.01.2008). В настоящее время порядок применения нулевой ставки закреплен Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе от 11.12.2009 (далее Протокол от 11.12.2009).

Обратите внимание: вышеуказанными международными договорами применение нулевой налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость установлено для всех товаров. При этом под товарами понимаются все реализуемое или предназначенное для реализации любое движимое и недвижимое имущество, все виды энергии (абз. 5 ст. 1 Соглашения от 25.01.2008). Какие-либо особенности налогообложения для отдельных товаров этими международными договорами не предусмотрены (к примеру, для тех, которые внутри государств-участников Таможенного союза освобождены от налогообложения или облагаются НДС по ставкам, отличным от нулевой).

Таким образом, экспорт лома и отходов черных металлов из Российской Федерации в Республику Беларусь подпадает под налогообложение НДС по налоговой ставке 0 %. Однако, такая норма не согласуется с нормами российского законодательства о налогах и сборах. Ведь в России указанные операции от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождены (п. 2 ст. 149 НК РФ). Напомним, что согласно правилу, установленному в статье 7 Налогового кодекса РФ если международным договором, касающимся налогообложения, установлены иные нормы, чем предусмотренные российским законодательством, то применяются нормы международного договора. Это значит, что в сложившейся ситуации необходимо руководствоваться порядком налогообложения, который установлен международными договорами (Соглашением от 25.01.2008, Протоколом от 11.12.2009).

Очевидно, что нормы статьи 149 Налогового кодекса РФ при экспорте товаров в страны-участники Таможенного союза не применяются. Напомним, что специалисты финансового ведомства и налоговой службы сообщали об этом и ранее (п. 4 письма Минфина России от 06.10.2010 № 03-07-15/131, письмо Минфина России от 05.10.2010 № 03-07-08/277, письмо ФНС России от 20.10.2010 № ШС-37-3/13778).

Применение нулевой ставки необходимо документально подтвердить

Ответ финансового ведомства на вопрос о порядке применения НДС при экспорте из России в Беларусь лома и отходов черных металлов однозначен – применяется нулевая ставка этого налога. Иные ставки НДС при экспорте товаров в рамках Таможенного союза ни в Соглашении от 25.01.2008, ни Протоколе от 11.12.2009 не предусмотрены. Более того, налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговую ставку и не может выбирать - применять нулевую налоговую ставку или нет.

Суть «нулевой ставки» (обложение НДС по ставке ноль процентов) заключается в том, что она дает российским организациям право на возмещение из бюджета сумм «входного» налога (абз. 3 ст. 1 Соглашения от 25.01.2008, п. 1 ст. 1 Протокола от 11.12.2009, п. 2 ст. 171, п. 3 ст. 172 НК РФ). Поэтому вместе с обязанностью применять нулевую ставку налога на добавленную стоимость при экспорте лома и отходов черных металлов из Росси в Беларусь, налогоплательщики получают право принять к вычету «входной» НДС по экспортируемым товарам.

Применение нулевой ставки требует документального подтверждения факта экспорта (ст. 2 Соглашения от 25.01.2008, п. 5 письма Минфина России от 06.10.2010 № 03-07-15/131, письмо Минфина России от 05.10.2010 № 03-07-08/277). Перечень документов, который одновременно с налоговой декларацией необходимо представить в налоговый орган, установлен в пункте 2 статьи 1 Протокола от 11.12.2009. Если необходимые документы не будут представлены в налоговую службу, организации придется заплатить НДС по ставке 18 процентов с правом на вычет «входного» налога согласно российскому законодательству (п. 3 ст. 1 Протокола от 11.12.2009, п. 3 ст. 164 НК РФ).

Аналогичные разъяснения по вопросу применения нулевой ставки НДС при экспорте товаров из России в Беларусь приведены в письме Минфина России от 23.11.2011 № 03-07-13/01-48.

главный инспектор выездных проверок юридических лиц, в том числе крупнейших налогоплательщиков

В данной статье поговорим о том, кто является налоговым агентом по НДС при приобретении (получении) лома и отходов цветных металлов, поскольку именно данный товар наиболее востребован на рынке. Что касается приобретения сырых шкур животных, то все нижесказанное также применяется и к сделкам с этим товаром.

С 1 января 2018 года на одну льготу по НДС стало меньше — п.п. 25 пункта 2 статьи 149 НК РФ в части льготы по НДС при реализации лома и цветных металлов утратил силу. (Федеральный закон от 27.11.2017 № 335-ФЗ). При этом в ст. 161 НК РФ введен новый пункт 8, которым установлена новая категория налоговых агентов по НДС — покупатели (получатели) сырых шкур животных и лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов.

Итак, с 01.01.2018 года исчисление и уплата НДС при реализации лома и цветных отходов возлагается на покупателя, который будет являться налоговым агентом.

Налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, которые приобретают лом у организаций и индивидуальных предпринимателей, являющимися плательщиками НДС. Если лом приобретается у продавца, который освобожден от уплаты НДС, (например, применяет УСН или использует право на освобождение от уплаты НДС на основании ст. 145 НК РФ), то, соответственно, и у покупателя не возникает обязанности по исчислению и уплаты в бюджет суммы НДС со стоимости приобретенного лома.

Важно: физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями (далее — ИП), не признаются налоговыми агентами по НДС при приобретении лома. Поэтому при реализации лома физическим лицам, не являющимися ИП, продавцы — плательщики НДС сумму налога с реализации лома исчисляют и уплачивают самостоятельно, то есть, в прежнем порядке.

Порядок исчисления НДС и оформление первичных документов продавцами лома зависит от того, является ли продавец плательщиком НДС и кто является покупателем.

Продавец лома является плательщиком НДС

Если покупателем является физическое лицо, не зарегистрированное в качестве ИП, то продавец выписывает счет-фактуру, в которой дополнительно к цене товара (не включающей в себя НДС), по ставке НДС в размере 18% предъявляет покупателю соответствующею сумму налога. Данный счет-фактура подлежит регистрации в книге продаж в общеустановленном порядке. Таким образом, при реализации лома и цветных металлов физическим лицам, не являющимися ИП, порядок исчисления НДС, его уплата в бюджет и составление счетов-фактур не поменялся.

Важно: при реализации лома физическому лицу, не являющемуся ИП, продавец на ОСНО может воспользоваться нормой, указанной в п.п.1 п. 3 ст. 169 НК РФ, которая разрешает не составлять счет-фактуру при отгрузке товаров, работ, услуг неплательщикам НДС. Для этого достаточно указать условие о не выставлении счета-фактуры в заключенном договоре купли — продажи.

Если покупателем является организация или ИП, то независимо от применяемой покупателями системы налогообложения продавец в договоре купли-продажи лома указывает стоимость товара, не включающую в себя НДС, но ставку и сумму налога не указывает. В договоре также следует указать условие, что у покупателя в качестве налогового агента возникает обязанность по исчислению и уплате НДС в бюджет.

В товарной накладной продавец заполняет графы в следующем порядке:

«Сумма без учета НДС» — стоимость лома без НДС согласно договора,
«Ставка НДС» — указывается надпись «НДС исчисляется налоговым агентом»,
«Сумма НДС» — не заполняется. В этой графе ставится прочерк,
«Сумма с учетом НДС» — не заполняется. В этой графе ставится прочерк.

Счет-фактура продавцом заполняется так:

в графе 5 «Стоимость товара без налога, всего» указывается стоимость лома без налога,
в графе 7 «Налоговая ставка» — указывается надпись «НДС исчисляется налоговым агентом»,
в графе 8 «Сумма налога, предъявленная покупателю» проставляется прочерк,
в графе 9 «Стоимость товара с налогом — всего» проставляется прочерк.

Данный счет — фактура регистрируется в книге продаж с кодом вида операции «34» и отражается в разделе 9 Декларации по НДС.

Несмотря на то, что данный счет-фактура не будет участвовать в расчете итогового показателя декларации по НДС, запись в разделе 9 об этом счете — фактуре позволит налоговым органам контролировать действия покупателя лома — ведь именно он должен будет уплатить НДС с операции по реализации лома продавцом.

Счета — фактуры при реализации лома и цветных металлов оформляются по установленной форме, при этом в графах 13б и 17 — прочерки (для электронных счетов-фактур — цифра «0»). Специальных форм счетов — фактур для операций по реализации лома не предусмотрено.

Бухгалтерские проводки при реализации лома продавцом, являющимся плательщиком НДС, могут быть следующими:

Пример 1: заключен договор с покупателем — юридическим лицом на реализацию лома на сумму 1000 руб., без учета НДС. В договоре указано, что покупатель в качестве налогового агента самостоятельно исчисляет и уплачивает НДС в бюджет.

При реализации товара продавец выдал покупателю товарную накладную и счет- фактуру, в которых сумма НДС не указана, а проставлен штамп «НДС исчисляется налоговым агентом».

Себестоимость реализованного лома составила 700 руб.

Дт 62 Кт 90.1 — 1000 руб. – отражена реализация лома

Дт 90.2 Кт 41 — 700 руб. – списана себестоимость реализованного лома

Дт 51 Кт 62 — 1000 руб. – поступила оплата от покупателя.

Продавец лома не является плательщиком НДС

В таком случае нет разницы, кому продается лом: организациям или ИП, являющимися плательщиками НДС, или освобожденными от уплаты этого налога, а также физическим лицам, не зарегистрированным в качестве ИП. При заключении договора купли-продажи такие продавцы должны указать, что товар продается без НДС и указать основание отсутствия НДС в договоре. Например, в связи с применением продавцом упрощенной системы налогообложения. В товарной накладной в графах «Ставка НДС» и «Сумма НДС» проставляется прочерк. Неплательщики НДС не обязаны выставлять счета-фактуры, за исключением организаций и ИП, применяющих право на освобождение от уплаты НДС на основании ст. 145 НК РФ. Такие продавцы должны выставить счет-фактуру с отметкой «Без налога (НДС)» или «Без НДС».

Важно: Если продавец лома, будучи плательщиком НДС, в договоре, товарной накладной и счете — фактуре укажет, что товар продается «Без налога (НДС)» или «Без НДС», то покупатель лома не должен будет платить НДС в качестве налогового агента. В такой ситуации обязанность по исчислению и уплате НДС в бюджет вместо налогового агента возлагается на продавца, неверно составившего договор и отгрузочные документы (абз.7 п.8 ст.161 НК РФ).

Порядок исчисления и уплаты НДС налоговыми агентами — покупателями лома

При получении от продавца лома счета-фактуры с отметкой «НДС исчисляется налоговым агентом» покупатель должен на стоимость товара начислить сверху НДС по ставке 18% и прибавить полученную сумму к стоимости лома, указанной продавцом. Это и будет являться налоговой базой для целей исчисления НДС. Полученное значение надо умножить на расчетную ставку НДС 18/118%. Исчисленная таким образом сумма НДС подлежит уплате в бюджет.

Счет-фактура продавца регистрируется в книге продаж покупателем с кодом вида операции «42»

Налоговые агенты — плательщики НДС имеют право принять к вычету сумму налога, исчисленную ими в качестве налогового агента при приобретении лома ( п. 3, 5,8,12 и 13 ст. 171 НК РФ). Для этого необходимо счет-фактуру продавца зарегистрировать в книге покупок с кодом вида операции «42».

Право на налоговый вычет по НДС возникает у налогового агента при выполнении следующих условий (п. 2 Письма ФНС РФ от 16.01.2018 N СД-4-3/480@):

приобретенный лом использован в облагаемых НДС операциях,
приобретенный лом оприходован на счетах учета,
НДС был исчислен к уплате в соответствии с п. 3.1 ст. 166 НК РФ и отражен в налоговой декларации по НДС.

Налоговые агенты — неплательщики НДС право на вычет по НДС, уплаченного в бюджет в качестве налогового агента, не имеют. Полученные от продавцов счета-фактуры такие покупатели также регистрируют в книге продаж с кодом вида операции «42», а сумму налога учитываются в стоимости приобретенного лома.

Особенного срока для уплаты в бюджет сумм НДС, исчисленных налоговыми агентами при приобретении лома, не установлено. Налог уплачивается на основании декларации по НДС равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом.

Бухгалтерские проводки при приобретении лома у продавца, применяющего ОСНО, могут быть следующими:

Пример 2: в договоре стоимость лома без учета НДС указана 1000 руб. Продавец выставил счет-фактуру, в которой указана стоимости лома без НДС и стоит штамп «НДС исчисляется налоговым агентом». Покупатель лома является плательщиком НДС.

Дт 10 (41) Кт 60 — 1000 руб. – отражено приобретение лома у поставщика

Дт 19 Кт 68 — 180 руб. – исчислен НДС в качестве налогового агента ((1000 руб. + (1000 руб.*18%)/ 118/18%)

Дт 60 Кт 51 — 1000 руб. – перечислена оплата поставщику

Дт 68 Кт 51 -180 руб. – сумма НДС перечислена в бюджет

Дт 68 Кт 19 — 180 руб. – сумма НДС, уплаченная при приобретении лома в качестве налогового агента, предъявлена к налоговым вычетам.

Пример 3: в договоре стоимость лома без учета НДС указана 1000 руб. Продавец выставил счет-фактуру, в которой указана стоимости лома без НДС и стоит штамп «НДС исчисляется налоговым агентом». Покупатель лома не является плательщиком НДС.

Дт 10 (41) Кт 60 — 1000 руб. – отражено приобретение лома у поставщика

Дт 10 (41) Кт 68 — 180 руб. – исчислен НДС в качестве налогового агента, который учтен в стоимости приобретенного лома ((1000 руб. + (1000 руб.*18%)/ 118/18%)

Дт 60 Кт 51 — 1000 руб. – перечислена оплата поставщику

Дт 68 Кт 51 — 180 руб. – сумма НДС уплачена в бюджет

И последнее, так как с 01.01.2018 года реализация лома стала облагаемой НДС операцией, то покупателям и продавцам лома не надо больше вести раздельный учет «входного» НДС, поскольку такая обязанность предусмотрена только в случае осуществления налогоплательщиками облагаемых и необлагаемых НДС операций.

С начала 2018 года в стране стартовал еще один экономический эксперимент, в сфере налогообложения.

С 01.01.2018 Законом от 27.11.2017 № 335-ФЗ кардинально изменен порядок обложения НДС реализации лома черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов, сырых шкур. Покупатели (налоговые агенты), а не продавцы должны исчислять и уплачивать НДС.

Минфин письмом от 14.08.2017 № 03-07-14/51894 сообщил, что возложение обязанностей по уплате налога на добавленную стоимость на покупателей — налоговых агентов при реализации отдельных видов продукции, в частности, лома и отходов черных и цветных металлов, сырых шкур - эксперимент, по итогам внедрения которого можно будет сделать вывод о целесообразности его более широкого применения.

Рано или поздно эксперимент закончится. В случае неудачи, возможно, налогообложение видов продукции, участвующих в эксперименте, будет приведено к стандартному налогообложению, где обязанности налогоплательщика исполняет получатель дохода от реализации – продавец.

В случае же успеха под новую схему налогообложения попадут иные виды не только товаров, но и работ, услуг, имущественных прав.

До 2008 года реализация лома черных и цветных металлов облагалась НДС. В связи с большими размерами незаконного возмещения налога по продаже лома было введено освобождение операций по реализации лома черных и цветных металлов (пп.25 п.2 ст.149 НК РФ).

Но к 2012 году появились новые схемы ухода от уплаты НДС при переработке лома и реализации полученной продукции. И даже программа проверки НДС (программа АСК НДС-2) ситуацию не исправила.

Поэтому с 2018 года был разработан порядок налогообложения реализации лома с помощью налогового агентства, позволяющий максимально полно контролировать процесс сбора НДС, а также на данный момент закрыть серые схемы .

Свод основных рекомендаций официальных органов.

Закон 335-ФЗ далек от совершенства. Поэтому только за первые три месяца существования новой схемы налогообложения отдельных видов продукции появилось более десяти разъясняющих данный закон писем налогового и финансового ведомств.

В статье приводится анонс основных писем ФНС РФ и Министерства финансов РФ, касающихся налогообложения реализации лома черных и цветных металлов.

Письмо ФНС РФ от 16.01.2018 № СД-4-3/480 .

Порядок применения НДС при приобретении лома черных и цветных металлов налоговыми агентами (первые наиболее полные комментарии).

Примеры оформления счетов-фактур продавцами лома, а также отражения счетов-фактур продавцами и налоговыми агентами в книгах покупок и продаж, журналах выставленных и полученных счетов-фактур.

Письмо Минфина РФ от 09.02.2018 № 03-07-11/8067.

В переходный период (2017-2018) имеют место случаи реализации лома, когда отгрузка произошла в 4 квартале 2017 года, а переход права собственности в
1 квартале 2018 года. Налогообложение НДС в данном случае производится по правилам, действовавшим до 01.01.2018.

Письма Минфина РФ от 22.02.2018 № 03-07-11/11172, от 15.03.2018 № 03-07-11/16132.

Продавцы лома вправе применить вычет НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) для деятельности, связанной с реализацией лома.

Письмо Минфина от 28.02.2018 № 03-07-11/12711.

Налогоплательщики, освобожденные от обязанностей плательщиков НДС в соответствии со ст.145 НК РФ, выполняют функции налогового агента по реализации лома, если приобретают лом у налогоплательщиков НДС;
НДС, исчисленный налоговым агентом – налогоплательщиком НДС, по реализации лома принимается к вычету в периоде начисления.

Письмо Минфина РФ от 06.03.2018 № 03-07-11/14162.

Моментом определения налоговой базы по реализации лома, если дата отгрузки не совпадает с датой перехода права собственности, является дата первого по времени выставленного в адрес покупателя или транспортной организации первичного документа (дата отгрузки);
Если счет-фактура по реализации лома выставлен продавцом в одном квартале, а получен в следующем, то покупатель – налоговый агент обязанность по начислению НДС выполняет по дате отгрузки (дате выставления счета-фактуры).

Письма Минфина РФ от 13.03.2018 № 03-07-13/1/15154 и от 14.03.2018 № 03-07-08/15604 .

При ввозе на территорию РФ лома с территории ЕАЭС – применение НДС по принципу страны назначения (0% - при экспорте, 18% - при импорте). Исходя из условий Договора о ЕАЭС от 29.05.2014 г. при ввозе лома на территорию РФ с территории стран ЕАЭС начисление НДС производится по ставке 18%;
Ввоз лома на территорию РФ не из стран ЕАЭС облагается на таможне по ставке 18%.

Письмо Минфина РФ от 15.03.2018 № 03-07-14/4608.

Реализация лома на экспорт является одним из исключений нового порядка налогообложения. Исчислить НДС по ставке 0% и подтвердить правомерность применения данной ставки должен сам продавец.

Для обоснования нулевой ставки продавцу необходимо собрать документы, подтверждающие факт экспорта. В декларации за период, когда эти документы собраны, нужно заполнить раздел 4.

К сведению : с 01.01.2018 налогоплательщик может отказаться от нулевой ставки при реализации лома на экспорт и применять ставку 18%.

Письмо Минфина РФ от 15.02.2018 № 03-07-08/9488 .

Вычет НДС, исчисленного налоговым агентом – покупателем при реализации лома на экспорт по ставке 0%, производится в последний день квартала, в котором собран пакет документов, подтверждающих реализацию товара по ставке 0% (п 1 ст.165 НК РФ). П.3 ст.172 НК РФ.

А также комментарии к изменениям в налоговом законодательстве Цибизовой О.Ф., заместителя директора департамента Минфина РФ, размещенные по адресу: http://infolom.su/kak-platit-nds-pri-realizatsii-metalloloma/

Ряд вопросов, связанных с оформлением первичных документов и счетов-фактур на сегодня остается открытым.

Так, накладная (первичный документ), на основе которой выставляется счет-фактура, должна содержать выделенную отдельной строкой сумму налога (п.4 ст.168 НК РФ). При этом сведения, указанные в счете-фактуре и первичном учетном документе, составленном при отгрузке товаров, должны соответствовать (письмо Минфина России от 21.07.2017 N 03-07-09/46548).

Счет-фактура же составляется продавцом без учета сумм НДС, содержит стоимостные показатели за минусом НДС (п.5 ст.168 НК РФ, письмо ФНС РФ от 16.01.2018 № СД-4-3/480).

Решить проблему соответствия стоимостных показателей счета-фактуры показателям первичного документа можно указав в накладной стоимость лома без НДС, однако нарушив тем самым п.4 ст.168 НК РФ.

В качестве противоречия отдельных положений НК друг другу после принятия закона № 335-ФЗ следует отметить право покупателя – налогового агента на принятие к вычету агентского НДС по счету-фактуре продавца, не содержащему в стоимостных показателях налога на добавленную стоимость (абз.4 п.1 ст.169 НК РФ).

Возможно эти вопросы найдут отражение в ближайших комментариях финансового и налогового ведомств. Кроме того, ждем от Правительства РФ и ФНС РФ внесения изменений в постановление от 26.12.2011 № 1137 и в форму и порядок заполнения декларации по НДС.

Читайте также: