Ндс при выкупе муниципального имущества
Опубликовано: 22.04.2024
Определение Конституционного Суда РФ №1719-О от 19.07.2016
Комитет по управлению муниципальным имуществом муниципального образования «Юргинский городской округ» (далее – Комитет) оспорил конституционность следующих положений Налогового кодекса РФ:
1) абзаца 2 пункта 3 статьи 161, согласно которому при реализации государственного имущества, составляющего государственную (муниципальную) казну, определяется налоговая база по НДС. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями;
2) пункта 5 статьи 173, согласно которому сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога:
лицами, не являющимися налогоплательщиками;
налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога;
налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.
Суть жалобы
Комитет считает незаконным решение налогового органа о доначислении ему НДС при реализации недвижимого имущества, находящегося в муниципальной собственности и не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, физическим лицам, не имеющим статуса индивидуального предпринимателя. Ведь казенные учреждения, обеспечивающие реализацию полномочий органа местного самоуправления, не обязаны платить НДС в федеральный бюджет.
Почему жалобу не приняли
Конституционный Суд РФ данную жалобу к рассмотрению не принял. И вот почему.
Налоговый кодекс РФ предусматривает, что объектом НДС признаются операции по реализации на территории РФ товаров (работ, услуг). Он определяет перечень операций, которые не признаются объектом налогообложения. К таким операциям, в частности, относятся операции по реализации государственного или муниципального имущества, составляющего государственную казну, арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства и выкупаемого ими в порядке, установленном Федеральным законом от 22.07.2008 № 159-ФЗ "Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".
Во всех остальных случаях при реализации казенного имущества НДС подлежит уплате.
Так, на основании пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса РФ при реализации имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.
Взимание НДС при реализации публичного имущества обусловлено тем, что при этом появляется объект налогообложения - операция по реализации товаров. Освобождение таких операций от налогообложения противоречит общему правовому режиму налогообложения. Поэтому законодатель вправе определить элемент НДС – его субъект. А поскольку органы государственной власти и управления и органы местного управления являются организациями, обладающими правами юридического лица, они могут быть признаны субъектом налога (определение КС РФ от 02.10.2003 № 384-О).
Правовой статус органов местного самоуправления позволяет признавать их плательщиками НДС и возлагать на них обязанность по исчислению и уплате налога, если публичное имущество реализуется физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями. Данный подход является устоявшимся в правоприменительной, в том числе судебной, практике (письмо ФНС РФ от 13.07.2009 № ШС-22-3/562@, согласованное с Минфином России; постановление Президиума ВАС РФ от 08.04.2014 № 17383/13).
Поэтому неопределенности в правовом положении органов местного самоуправления в рассматриваемой ситуации нет. А значит, спорные нормы Налогового кодекса РФ, предусматривающие специальные случаи исчисления НДС, в системе действующего правового регулирования не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права Комитета.
Распечатать
НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Электронная версия популярного журнала
Новые документы с комментариями экспертов. Журнал помогает бухгалтерам разбираться в значениях и смыслах новых документов по учету и налогам.
Комментарии (1)
Анастасия
Здравствуйте! Считаю что по данному вопросу точку ставить рано, поскольку проблема остается открытой и продавцом (передающей стороной) в указанном случае является орган местного самоуправления, то есть публично-правовое образование, которое в силу положений ст. 143 НК РФ не признается плательщиками НДС (см. п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость). В данном случае Конституционным судом РФ не была изучена возникшая ситуация в полной мере, что подтверждается той практикой, на которую суд ссылается в мотивировочной части определения, о котором говорится в указанной статье (письмо ФНС РФ от 13.07.2009 № ШС-22-3/562@, согласованное с Минфином России; постановление Президиума ВАС РФ от 08.04.2014 № 17383/13). Так, например, ссылка Конституционного суда РФ на письмо ФНС говорит о том, что по данному вопросу материалы слабо изучены, поскольку руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах обязаны налоговые органы (п.5 ч.1 ст.32 Налогового кодекса РФ), а не Конституционный суд РФ.
Что касается постановления Президиума ВАС РФ от 08.04.2014 № 17383/13 то для того чтобы понять, что данное постановление не имеет отношение к рассматриваемой ситуации достаточно его прочитать.
При таких обстоятельствах комитеты по управлению муниципальным имуществом при передаче муниципального имущества в собственность покупателей действуют как органы местного самоуправления в рамках своих полномочий от имени муниципального образования и в его интересах.
Данная позиция, подтверждается Постановлением Федерального Арбитражного Суда Волго-Вятского округа от 14.12.2011 по делу № А82-3937/2011, Постановлением Федерального Арбитражного Суда Уральского округа от 22.02.2012 № ФО9-527/12 дело № А76-11891/11, Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.06.2012 № ВАС-7814/12.
Вышеизложенное свидетельствует о неоднозначности судебной практики по данному вопросу, о наличии неопределенности в том, соответствует ли Конституции Российской Федерации обжалуемые положения Налогового кодекса Российской Федерации по смыслу, придаваемому этим положениям правоприменительной практикой.
0
0
«Клерк» Рубрика НДС
Федеральный закон от 28.12.2010 N 395-ФЗ
Некоторые арендаторы государственной (муниципальной) недвижимости после 1 апреля смогут выкупить ее без перечисления НДС в бюджет в качестве налогового агента . Посмотрим, каких организаций и предпринимателей коснутся эти изменения и насколько они им выгодны.
Условия, при которых выкуп казенной недвижимости не будет объектом по НДС
Чтобы реализация государственной (муниципальной) недвижимости, которую вы арендуете, не облагалась НДС, должны соблюдаться такие условия :
- ваша организация (или вы как предприниматель) должна быть субъектом малого или среднего предпринимательства;
Субъекты малого и среднего бизнеса - это те, кто соответствует условиям, закрепленным в ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации".
- предметом сделки должна быть недвижимость, не закрепленная за государственными или муниципальными предприятиями, учреждениями и входящая в государственную казну РФ, казну субъекта РФ или муниципального образования (далее - казенная недвижимость);
- договор купли-продажи недвижимости должен быть заключен с вами в порядке, установленном Федеральным законом от 22.07.2008 N 159-ФЗ "Об особенностях отчуждения недвижимого имущества. субъектами малого и среднего предпринимательства. ";
- переход права собственности на недвижимость должен быть зарегистрирован не ранее 1 апреля 2011 г.
Как сейчас платят НДС при выкупе казенной недвижимости
Необходимость перечисления в бюджет НДС при покупке недвижимости, входящей в состав казны , введена с 2009 г. Только выкуп земельных участков не облагается НДС .
Поэтому если сейчас вы выкупите недвижимость (кроме земельного участка), то вам по-прежнему надо будет исполнять обязанности налогового агента :
- расчетным методом определить сумму НДС;
- удержать ее из выплачиваемых продавцу доходов;
- уплатить в бюджет;
- выписать самим счет-фактуру от имени продавца .
(+) Преимущества старого, пока еще действующего, порядка в том, что этот входной НДС плательщики налога (те, кто применяет общую систему налогообложения) могут принять к вычету .
То есть таким организациям и предпринимателям может оказаться выгоднее ускорить сделку. Поскольку при покупке казенной недвижимости до 1 апреля 2011 г. они смогут из ее цены по договору вычленить НДС и принять его к вычету, тем самым фактически уменьшив для себя расходы на покупку.
(-) Ну а существенный минус старого порядка в том, что иногда в договорах о выкупе казенного имущества указывают, что цена не включает в себя НДС. И органы власти требуют (и, в общем-то, они правы), чтобы покупатель перечислил им всю сумму полностью - без всяких налоговых изъятий.
Минфин, конечно, разъяснял, что поскольку в таких договорах указывается рыночная цена выкупаемого имущества, то она уже включает в себя НДС .
Однако если в договоре и отчете оценщика указано, что цена не включает в себя НДС, то даже суд может посчитать, что покупатель должен заплатить в бюджет НДС из собственных средств (сверх цены договора). А продавцу покупатель должен перечислить всю сумму, указанную в договоре . Правда, однажды организация выиграла спор - суд признал недействительным распоряжение местной администрации о приватизации недвижимости в части указания его рыночной стоимости без ссылки на то, что в нее включен НДС .
(-) Неплательщикам НДС старый порядок - лишние хлопоты. К примеру, организации и предприниматели, применяющие упрощенку или находящиеся на ЕНВД, перечислить в бюджет налог должны, а вот к вычету его принять они не могут . НДС им нужно учесть в стоимости приобретенного имущества .
Причем за неудержание и неперечисление агентского НДС налоговая может оштрафовать .
Примечание. Правда, плательщикам ЕНВД старый порядок может быть выгоден при дальнейшей перепродаже выкупленного имущества. Ведь, по мнению контролирующих органов (с которым можно, конечно, спорить, но сейчас не об этом), продажа недвижимости не относится к деятельности, облагаемой ЕНВД . А значит, во избежание споров вмененщик должен начислить и заплатить НДС при продаже недвижимости . Но если имущество было учтено вместе с входным НДС, то при его продаже в налоговую базу по НДС надо включить не всю продажную цену (без НДС), а только разницу между ценой реализуемой недвижимости (с учетом НДС) и остаточной стоимостью этого имущества с учетом переоценок .
Плюсы и минусы нового порядка "безНДСного" выкупа казенной недвижимости
(+) Как вы, наверное, уже поняли, плюсы нового порядка - зеркальное отражение недостатков старого порядка. Освобождение сделки по выкупу государственной и муниципальной недвижимости от НДС снимает споры с властями (местными или более высокого уровня) по поводу цены договора. Поскольку НДС расчетным путем вычленять уже будет не нужно, вам надо будет просто перечислить продавцу сумму, указанную в договоре.
Плательщикам НДС выгоднее выкупить арендованное казенное имущество до 1 апреля 2011 г. Поэтому если у вас такой выкуп стоит на повестке дня, то лучше поторопиться. Но проследите, чтобы в договоре было указано, что цена включает в себя НДС. Иначе никакой выгоды для вас не будет.
(+) И не будет никаких счетов-фактур, а также претензий налоговой к вам по поводу "агентского" НДС. Это особенно удобно неплательщикам НДС (применяющим упрощенку, платящим ЕНВД и т.д.).
(-) Новый порядок может привести к увеличению расходов тех, кто применяет общую систему налогообложения. Ведь оценщики должны определять цену недвижимости по данным рынка. А рыночная цена должна включать в себя НДС. Да вот только этот НДС не будет выделен и к вычету вы его не сможете принять.
Не изменились правила уплаты НДС при выкупе госимущества, у которого есть балансодержатель
Учтите, что если вы выкупаете государственную (муниципальную) недвижимость, закрепленную за государственным (муниципальным) предприятием или учреждением, то обязанностей налогового агента у вас сейчас нет . Не будет их и после 1 апреля 2011 г. Причем независимо от того, относитесь ли вы к субъектам малого и среднего бизнеса или нет. В этих случаях НДС в бюджет заплатить должен продавец недвижимости. И он же должен выставить вам счет-фактуру.
Поправки сняли споры о том, должен ли в договорной цене быть НДС или нет. А значит, бухгалтерии хлопот будет меньше, не надо ломать голову: перечисляем продавцу полную сумму, указанную в договоре, - и все. И с этой точки зрения можно порадоваться поправкам.
п. 3 ст. 161 НК РФ; п. 2 ст. 1 Федерального закона от 28.12.2010 N 395-ФЗ
подп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ (в ред. Федерального закона от 28.12.2010 N 395-ФЗ)
статьи 39, 146 НК РФ; ст. 131 ГК РФ
п. 3 ст. 161 НК РФ
подп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ
ст. 24, п. 3 ст. 161 НК РФ
абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ
п. 3 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ
ст. 3 Федерального закона от 22.07.2008 N 159-ФЗ; Письмо Минфина России от 19.10.2009 N 03-07-15/147
Постановление ФАС СЗО от 26.11.2010 N А05-2419/2010
Постановление ФАС ВСО от 22.11.2010 N А33-4791/2010
п. 3 ст. 161, пп. 2, 5 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ
подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ
п. 2 ст. 346.26 НК РФ
Письма Минфина России от 02.04.2010 N 03-11-06/3/50, от 12.02.2008 N 03-11-04/3/59
п. 3 ст. 154 НК РФ
п. 3 ст. 161 НК РФ
Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" N03, 2011
Автор: Зайцева С. Н., эксперт журнала
Имущество, находящееся в собственности РФ, ее субъектов и муниципальных образований, может быть реализовано (передано) в пользу физических и (или) юридических лиц (иными словами, приватизировано) на основании ст. 2 Федерального закона от 21.12.2001 № 178-ФЗ[1]. В качестве покупателей выступают любые юридические лица[2] (понятно, что и предприятия связи в том числе).
В некоторых случаях такая покупка обяжет покупателя (вне зависимости от применяемой им системы налогообложения) исполнить роль агента по НДС. Что это за ситуации? Вправе ли налоговый агент воспользоваться вычетом «агентского» НДС? При каких обстоятельствах ему придется восстановить налог? Этим вопросам и посвящена наша статья.
Нет объекта обложения НДС – нет обязанностей налогового агента.
В силу пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. Перечень операций, не признаваемых объектом налогообложения и освобождаемых от обложения НДС, содержится в п. 2 ст. 146 и ст. 149 НК РФ соответственно. В последней ничего не сказано об интересующих нас операциях, в первой же есть некоторые положения. Так, не признаются объектом обложения НДС:
операции по реализации земельных участков, долей в них (пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ);
операции по реализации (передаче) на территории РФ государственного или муниципального имущества, не закрепленного за госпредприятиями и учреждениями и составляющего госказну РФ, казну республики в составе РФ, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями и составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, выкупаемого в порядке, установленном Федеральным законом от 22.07.2008 № 159-ФЗ[3] (пп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ).
Заметим, благодаря изменениям, внесенным в отдельные законодательные акты Федеральным законом от 03.07.2018 № 158-ФЗ, установлено бессрочное право выкупа арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства (МСП) государственного и муниципального (законом добавлено также федерального) имущества. Приоритетное право выкупа объектов аренды действовало до 01.07.2018, при этом условия его выкупа зависели от срока нахождения имущества в аренде[14].
Подытожим: покупатели земель государственной или муниципальной казны, а также субъекты МСП, выкупающие государственное, федеральное и муниципальное имущество, не исполняют обязанностей налогового агента, поскольку объекта налогообложения в названных случаях не имеется.
К сведению:
Физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, при выкупе имущества казны НДС из доходов продавца не удерживают и в бюджет не уплачивают. Об этом сказано в абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ.
В других (не перечисленных выше) случаях у покупателей возникают обязанности налогового агента.
Если обязанности налогового агента возникли.
Исчисление НДС. На основании п. 4 ст. 173 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), поименованных в ст. 161 НК РФ, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами. Ими, в частности, являются покупатели:
государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну РФ, казну республики в составе РФ, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа;
муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования.
Порядок исчисления и уплаты «агенсткого» НДС прописан в абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ. Налоговая база (отдельно при совершении каждой операции) определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. Налог нужно исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет.
Бухгалтерские записи.
В бухгалтерском учете по договору, не предусматривающему уплату авансового платежа, рассматриваемая операция сопровождается следующими записями:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Первичный документ
На дату принятия имущества к учету
Принято к учету государственное (муниципальное) имущество
Договор с публично-правовым образованием
Отражена сумма НДС
Уменьшена задолженность перед продавцом
На дату оплаты имущества
Уплачены денежные средства продавцу
Выписка банка по расчетному счету
Отражена задолженность по уплате НДС в бюджет
Счет-фактура (выписывается покупателем самостоятельно)
На дату уплаты НДС в бюджет (в установленные НК РФ сроки)
Сумма НДС перечислена в бюджет
Выписка банка по расчетному счету
Сумма НДС (при наличии права) принята к вычету
Если договор предусматривает предоплату, в учете будут сделаны такие проводки:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Первичный документ
На дату перечисления авансового платежа
Удержан НДС с суммы предоплаты
Счет-фактура (покупатель оформляет документ самостоятельно)
Перечислен аванс (за минусом НДС) продавцу имущества
Выписка банка по расчетному счету
Сумма НДС перечислена в бюджет
Выписка банка по расчетному счету
Отражена сумма НДС, подлежащая вычету
На дату получения имущества
Принято к учету государственное (муниципальное) имущество
Договор с публично-правовым образованием, первичные документы
Сумма НДС (при наличии права) принята к вычету
Счет-фактура, выписка банка
Зачтен авансовый платеж в счет оплаты имущества
На дату оплаты имущества
Уплачены денежные средства продавцу
Выписка банка по расчетному счету
Отражена задолженность по уплате НДС в бюджет
Счет-фактура (выписывается покупателем самостоятельно)
Сумма НДС перечислена в бюджет
Выписка банка по расчетному счету
* Применение счета 19 целесообразно, чтобы обособить в учете удержанный и уплаченный в бюджет НДС, так как между предоплатой и принятием налога к вычету имеется временной разрыв (Толкование Т-16/2013-КпТ «НДС с авансов выданных и полученных»). Если на отчетную дату право на вычет НДС не возникло, сумма налога, учтенная на счете 19, отражается в бухгалтерском балансе в качестве актива обособленно от дебиторской задолженности по уплаченному авансу (Письмо Минфина РФ от 12.04.2013 № 07-01-06/12203).
Налоговый вычет.
Суммы НДС, исчисленные и уплаченные в бюджет, налоговый агент – плательщик НДС может принять к вычету на основании п. 3 ст. 171 НК РФ. Право на вычет возникает при условии, что товары (работы, услуги) приобретены для целей, указанных в п. 2 ст. 171 НК РФ, и при их приобретении налог уплачен в бюджет в соответствии с гл. 21 НК РФ.
Если налоговый агент не является плательщиком НДС (например «спецрежимник»), права на вычет «агентского» налога у него нет. В указанном случае сумма налога увеличивает стоимость приобретенного имущества (п. 2 ст. 170 НК РФ).
Пример
Стоимость здания, выкупаемого по договору с городским департаментом имущественных отношений, – 30 млн руб., прилегающего к нему земельного участка – 8 млн руб. По отчету независимого оценщика рыночная стоимость имущества не включает НДС.
Оплата в полной сумме перечислена в январе 2018 года. Тогда же здание поставлено на учет.
Покупатель – плательщик НДС. Здание предназначено для облагаемой этим налогом деятельности.
«Агентский» НДС рассчитывается и уплачивается в бюджет только по покупке здания.
Так как стоимость объекта рекомендована оценщиком без учета налога, покупателю (чтобы применить расчетный метод для определения суммы налога) нужно сначала увеличить стоимость покупки на 18 % – 5 400 000 руб. (30 000 000 руб. x 18 %).
Составленный покупателем счет-фактура регистрируется в книге продаж (п. 15 Правил ведения книги продаж).
Уплата налога производится не позднее 25-го числа каждого из 3 месяцев, следующих за налоговым периодом, в котором перечислена оплата по договору[5]. Ежемесячная сумма подлежащего уплате в бюджет НДС – 1 800 000 руб. (5 400 000 руб. / 3 мес.).
Суммы налога, уплаченные в соответствии со ст. 173 НК РФ покупателями – налоговыми агентами, подлежат вычетам при наличии документов, подтверждающих его уплату в бюджет.
Кроме того, должно быть выполнено общее условие о принятии покупки на учет (п. 1 ст. 172 НК РФ). В отношении объектов основных средств вычеты НДС производятся в полном объеме после принятия объекта на учет (счет 08 «Вложения во внеоборотные активы»)[6.
Для реализации данного права организация регистрирует в книге покупок самостоятельно составленный счет-фактуру (п. 23 Правил ведения книги покупок).
Восстановление НДС.
Предположим, что «агентский» НДС заявлен к вычету, но через какое-то время приобретенное имущество перестало использоваться в облагаемой этим налогом деятельности. Надо ли налоговому агенту восстанавливать НДС?
ФНС дает положительный ответ. 28.12.2018 на сайте ведомства[7] опубликована информация по рассмотренной жалобе налогоплательщика: в подобной ситуации у налогового агента возникает обязанность восстановления налога.
Судя по имеющимся данным, налогоплательщик купил муниципальное имущество (здание), уплатил НДС как налоговый агент, а затем отразил эту сумму в налоговых вычетах (абз. 2 п. 3 ст. 161, п. 3 ст. 171 НК РФ). В последующем он перешел на УСНО и не восстановил «агентский» налог, тем самым нарушив положения п. 3 ст. 170, п. 3 ст. 171.1 НК РФ. Соответственно, ему были доначислен ранее принятый к вычету НДС по зданию исходя из его первоначальной стоимости (таковая с момента приобретения здания не изменялась, амортизация не начислялась).
Налогоплательщик с указанным подходом не согласился и попытался обжаловать решение инспекции. В НК РФ прямо не предусмотрена обязанность для налоговых агентов восстанавливать сумму НДС при переходе на УСНО. Более того, приобретенное муниципальное здание было построено и впервые введено в эксплуатацию более 45 лет, что также исключает необходимость восстанавливать налог.
Однако ФНС настояла на своем: Налоговый кодекс не предусматривает отличий в порядке применения вычетов в зависимости от получателя налога – продавца или бюджета Российской Федерации (при уплате НДС налоговым агентом). Право на вычеты по НДС имеют налогоплательщики, если ранее налог ими был исчислен и уплачен, а имущество приобретено для облагаемой данным налогом деятельности. Так как при переходе на УСНО имущество используется в деятельности, не облагаемой НДС, налог должен быть восстановлен в налоговом периоде, предшествующем переходу на этот режим.
ФНС пришла к выводу, что для невосстановления сумм НДС, предусмотренных п. 3 ст. 171.1 НК РФ (поскольку здание не было самортизировано и не прошло 15 лет с момента ввода его в эксплуатацию налогоплательщиком), оснований не имеется.
К сведению:
Суммы налога в соответствии со ст. 171.1 НК РФ подлежат восстановлению в случае, если эти объекты в дальнейшем используются налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, за исключением тех объектов, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у такого налогоплательщика прошло не менее 15 лет.
Вместе с тем обозначенная норма (ст. 171.1) предусматривает особый порядок восстановления НДС по объектам недвижимости, который может применить лишь плательщик данного налога. Переход на УСНО такой возможности для организации (уже плательщика «упрощенного» налога) не предоставляет (Письмо Минфина РФ от 12.01.2017 № 03-07-11/536). Поэтому налог восстанавливается единовременно в последнем налоговом периоде применения ОСНО, то есть на основании нормы абз. 5 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ.
Автору статьи встретился схожий вывод в судебной практике, причем арбитры оказались на стороне налоговиков. Так, из дела № А26-6291/2016 следует, что индивидуальный предприниматель – налоговый агент не восстановил НДС по объекту, который начал использоваться в ПСНО.
Суд первой инстанции, сославшись на то, что суммы НДС, ранее принятые к вычету в связи с приобретением объекта, подлежат восстановлению в специальном порядке, указанном в п. 6 ст. 171 НК РФ (в старой редакции), удовлетворил требования предпринимателя. Апелляция же сочла применение данной нормы неправомерной, так как лица, применяющие ПСНО, не являются плательщиками НДС и в силу прямого указания п. 3 ст. 170 НК РФ обязаны восстановить его по объекту, который начинает использоваться в деятельности, не облагаемой этим налогом. Кассационная инстанция согласилась с таким обоснованием (Постановление АС СЗО от 23.05.2017 № Ф07-4643/2017), и довод коммерсанта об использовании объекта не только в деятельности, не облагаемой НДС (в силу отсутствия доказательств), не был принят. Более того, Определением ВС РФ от 24.08.2017 № 307-КГ17-10886 предпринимателю было отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ.
Мы рассмотрели вопросы, касающиеся исчисления НДС налоговыми агентами – покупателями имущества казны. Заслуживает внимания информация ФНС о том, что при смене режима налогообложения (с ОСНО на УСНО) у агента возникает обязанность восстановить ранее принятый к вычету «агентский» налог. Дело в том, что в отношении применения налогоплательщиками вычетов по суммам налога на добавленную стоимость, предъявленных поставщиками при приобретении объектов основных средств, в том числе уплаченных в бюджет в порядке исполнения обязанностей налогового агента, установлено общее условие об использовании приобретенного имущества в облагаемых операциях (пп. 1 п. 2, абз. 3 п. 3 ст. 171, абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ).
Налог восстанавливается в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости, без учета переоценки в налоговом периоде, предшествующем переходу на «упрощенку» (абз. 2, 5 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).
[1] «О приватизации государственного и муниципального имущества».
[2] За исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий; государственных и муниципальных учреждений; юридических лиц, в уставном капитале которых доля РФ, ее субъектов и муниципальных образований превышает 25 % (минуя случаи, предусмотренные ст. 25 Федерального закона № 178-ФЗ).
[3] «Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».
[4] Дополнительно рекомендуем ознакомиться с Письмом Минэкономразвития РФ от 14.08.2018 № Д13и-442.
[5] См., например, письма Минфина РФ от 03.08.2010 № 03-07-11/337, ФНС РФ от 13.09.2011 № ЕД-4-3/14814@.
[6] См. дополнительно письма Минфина РФ от 06.10.2014 № 03-07-11/50042, от 18.11.2016 № 03-07-11/67999, от 11.04.2017 № 03-07-11/21548.
В ноябре 2010 г. я приобрел нежилое здание (Дом быта) у Комитета по управлению имуществом. Согласно отчету об определении рыночной стоимости объекта цена здания составила 500 000 руб. с учетом НДС 76 271 руб. 19 коп. Договор купли-продажи здания был составлен неверно, согласно ему цена здания составила 500 000 руб. без указания НДС. Сумму 500 000 руб. я уплатил полностью в КУМИ. Теперь налоговые органы требуют уплаты НДС. Поскольку я не сталкивался с подобной ситуацией, не знал, что НДС надо было выделить и уплатить отдельно, могу ли я потребовать от КУМИ изменить договор купли-продажи здания и потребовать от них возврата суммы НДС, ведь в оценочном отчете НДС выделен?
В соответствии с п. 3 ст. 161 НК РФ налоговыми агентами по НДС признаются покупатели (получатели) государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе РФ, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования.
При реализации (передаче) на территории РФ вышеуказанного имущества налоговая база по НДС определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога.
Покупатели — налоговые агенты обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.
Следовательно, при покупке помещения, составляющего муниципальную собственность, Вы признаетесь налоговым агентом по НДС.
Вы не указали в вопросе, каким образом было выкуплено здание.
Ст. 1 Федерального закона от 21.12.2001 г. № 178-ФЗ «О приватизации государственного и муниципального имущества» установлено, что под приватизацией государственного и муниципального имущества понимается возмездное отчуждение имущества, находящегося в собственности РФ, субъектов РФ, муниципальных образований, в собственность физических и (или) юридических лиц.
Способами приватизации государственного и муниципального имущества могут быть, в частности, продажа государственного или муниципального имущества на аукционе, продажа государственного или муниципального имущества на конкурсе, продажа государственного или муниципального имущества посредством публичного предложения, продажа государственного или муниципального имущества без объявления цены (ст. 13 Закона № 179-ФЗ).
Начальная цена подлежащего приватизации государственного или муниципального имущества устанавливается в случаях, предусмотренных законом, в соответствии с законодательством РФ, регулирующим оценочную деятельность.
На основании ст. 3 Федерального закона от 22.07.2008 г. № 159-ФЗ «Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» муниципальное имущество, арендуемое субъектами малого и среднего предпринимательства, использующими в установленном порядке преимущественное право на приобретение этого имущества, отчуждается по цене, равной его рыночной стоимости и определенной независимым оценщиком в порядке, установленном Федеральным законом от 29.07.1998 г. № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации».
Положениями Закона № 135-ФЗ предусмотрено, что при совершении сделок купли-продажи применяется рыночная стоимость объекта оценки, которая отражается в отчете об оценке объекта оценки.
При этом для целей оценочной деятельности под рыночной стоимостью объекта оценки понимается наиболее вероятная цена, по которой объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства.
На основании п. 6 федерального стандарта оценки «Цель оценки и виды стоимости (ФСО № 2)», утвержденного приказом Минэкономразвития РФ от 20.07.2007 г. № 255, разумность действия сторон сделки в указанном случае означает, что цена сделки – наибольшая из достижимых по разумным соображениям цен для продавца и наименьшая из достижимых по разумным соображениям цен для покупателя.
В связи с этим НДС по реализованному до 1 апреля 2011 г. муниципальному недвижимому имуществу исчисляется покупателем расчетным методом исходя из указанной в договоре рыночной цены этого имущества без увеличения ее на сумму НДС.
Таким образом, указывает Минфин РФ, при определении налоговой базы по НДС в отношении государственного или муниципального недвижимого имущества, реализуемого по выкупной цене, исчисленной на основе рыночной стоимости, определенной независимым оценщиком, следует исходить из того, что эта стоимость включает НДС.
В связи с этим порядок исчисления и уплаты НДС при реализации (передаче) на территории РФ государственного или муниципального недвижимого имущества, применяемый с 1 января 2009 года, не приводит к увеличению рыночной стоимости этого имущества на соответствующую сумму налога (письма Минфина РФ от 01.06.2012 г. № 03-07-14/57, от 30.05.2012 г. № 03-07-14/55, от 26.05.2010 г. № 03-07-14/38, от 19.10.2009 г. № 03-07-15/147, ФНС РФ от 12.05.2010 г. № ШС-37-3/1426@).
Согласно ч. 3 ст. 1 Закона № 159-ФЗ отношения, связанные с участием субъектов малого и среднего предпринимательства в приватизации арендуемого имущества и не урегулированные этим Законом, регулируются Законом № 178-ФЗ «О приватизации государственного и муниципального имущества».
П. 4 ст. 3 Закона № 178-ФЗ предусмотрено, что к отношениям по отчуждению государственного и муниципального имущества, не урегулированным этим Законом, применяются нормы гражданского законодательства.
На основании п. 3 ст. 2 Гражданского кодекса РФ к налоговым отношениям гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.
Как указал Президиум ВАС РФ в постановлении от 17.03.2011 г. № 13661/10, положениями Закона № 159-ФЗ и Закона № 178-ФЗ не предусмотрено применение налогового законодательства к отношениям, возникающим в связи с отчуждением из государственной собственности субъектов РФ или из муниципальной собственности недвижимого имущества, арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства.
Положениями Федерального стандарта оценки «Требования к отчету об оценке (ФСО № 3)» в числе требований, предъявляемых к составлению отчета об оценке, его содержанию, описанию в отчете об оценке информации, используемой при проведении оценки, методологии оценки и расчетов, не содержится указаний на определение стоимости объекта оценки с учетом НДС.
Президиум ВАС РФ рассмотрел ситуацию, когда в отчете об оценке была указана стоимость без НДС.
Рыночная стоимость объекта, определенная независимым оценщиком без НДС, была включена в договор купли-продажи муниципального имущества, который подписан предпринимателем без протокола разногласий относительно рыночной стоимости приобретаемого имущества.
Так как содержание договора купли-продажи недвижимого имущества, приобретаемого в порядке, предусмотренном ст. 3, 9 Закона № 159-ФЗ, регулируется нормами гражданского законодательства, к условиям такого договора не применяются налоговое законодательство и рекомендации федеральных органов исполнительной власти по применению норм налогового законодательства.
Гражданское законодательство не предусматривает возможность уменьшения на сумму НДС ранее согласованной сторонами договорной цены имущества, определенной независимым оценщиком, в которую сумма налога не включалась.
В силу ст. 12 Закона № 135-ФЗ итоговая величина рыночной или иной стоимости объекта оценки, указанная в отчете, составленном по основаниям и в порядке, которые предусмотрены этим Законом, признается достоверной и рекомендуемой для целей совершения сделки с объектом оценки, если в порядке, установленном законодательством РФ, или в судебном порядке не установлено иное.
Таким образом, поскольку в Вашем случае в отчете об оценке НДС был указан, то на момент совершения сделки купли-продажи предполагалось, что НДС учтен в стоимости здания, несмотря на то, что сумма НДС не указана в договоре.
Поскольку Вы как налоговый агент не перечислили НДС в бюджет, налоговые органы имеют право привлечь Вас к ответственности.
Согласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ.
– правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему РФ на соответствующие счета Федерального казначейства;
– вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ налогов, в том числе по каждому налогоплательщику;
– представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов;
– в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.
За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством РФ.
Так, ст. 123 НК РФ установлено, что неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
Налоговики уверенно требуют от налоговых агентов уплатить в бюджет сумму НДС, которую агенты не удержали при выплате.
Причем сумму НДС нужно рассчитать сверх цены договора и не по расчетной ставке, а по ставке 18%.
Уверенность чиновников подкрепляют и судебные решения.
Ст. 161 НК РФ регулирует обязанности налоговых агентов не только в рассматриваемом случае, но и налоговых агентов, приобретающих на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц, а также налоговых агентов — арендаторов имущества, предоставляемого органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления.
Налоговая база в этих случаях определяется так же, как и при выкупе муниципального имущества.
Президиум ВАС РФ принял два постановления, согласно которым налоговый агент в случаях, аналогичных Вашему, обязан исчислить НДС и уплатить его в бюджет.
В постановлении от 13.01.2011 г. № 10067/10 Президиум ВАС РФ сообщил, что на основании п. 4 ст. 173 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), указанных в ст. 161 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в ст. 161 НК РФ.
Исходя из положений ст. 161, 173 НК РФ НДС является частью платы за арендованное имущество, которая в отличие от основной суммы арендной платы (являющейся доходом соответствующего бюджета) согласно положениям НК РФ и договора перечисляется не арендодателю, а непосредственно в федеральный бюджет.
В этом случае арендатор государственного (муниципального) имущества как налоговый агент, исходя из суммы арендной платы, указанной в договоре, обязан самостоятельно определить налоговую базу с учетом суммы НДС, который впоследствии необходимо перечислить в бюджет.
Данной обязанности налогового агента корреспондирует право на предъявление (получение) вычетов в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 171 НК РФ.
Следовательно, отказ предприятия от исполнения обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и уплате НДС при перечислении арендных платежей по договору аренды является неправомерным.
В постановлении от 03.04.2012 г. № 15483/11 Президиум ВАС РФ отклонил довод налогового агента о невозможности взыскания с налогового агента суммы не удержанного им налога, заявленный со ссылкой на положения ст. 24 НК РФ.
ФАС Уральского округа также указывает, что арендатор как налоговый агент, исходя из суммы арендной платы, указанной в договоре, обязан самостоятельно определить налоговую базу с учетом суммы НДС, которую впоследствии необходимо перечислить в бюджет вне зависимости от факта указания сторонами в договоре аренды НДС.
Кроме того, суд отметил, что п. 4 ст. 173 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), указанных в ст. 161 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в ст. 161 НК РФ.
С 01.01.2006 г. редакция п. 4 ст. 174 НК РФ была изменена, из ее содержания исключены положения об исчислении и уплате налоговыми агентами НДС за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику или другим лицам, указанным налогоплательщиком.
Поэтому суд отклоняет довод налогоплательщика о недопустимости уплаты НДС налоговым агентом за счет собственных средств (постановление от 27.01.2011 г. № Ф09-11127/10-С2).
Исходя из вышеизложенного в сложившейся ситуации у Вас практически нет шансов на замену договора и возврат денег.
Группа депутатов Госдумы предлагает освободить от обложения налогом на добавленную стоимость (НДС) операции по реализации государственного и муниципального недвижимого имущества в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, использующих преимущественное право на приобретение арендуемого недвижимого имущества. Соответствующий законопроект уже внесен на рассмотрение в парламент.
Сегодня, как утверждают разработчики данных законодательных инициатив, субъекты малого и среднего предпринимательства, приобретая недвижимое имущество согласно преимущественному праву, предоставленному законом от 22.07.2008 N 159-ФЗ "Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной. ", обязаны уплатить НДС в размере 18% от цены продажи имущества. При этом Налоговый кодекс РФ не признает объектом налогообложения НДС передачу имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации. Таким образом, считают авторы, при реализации преимущественного права в рамках закона N 159-ФЗ субъекты малого и среднего предпринимательства несут неодинаковые издержки, зависящие от правового статуса недвижимого имущества.
Разработчики считают, что в условиях замедления экономической активности и значительного удорожания банковских кредитов, а также с учетом ограниченного срока действия преимущественного права приобретения арендуемого недвижимого имущества представляется целесообразным освободить от обложения НДС операции по реализации государственного и муниципального недвижимого имущества, не закрепленного за государственными (муниципальными) предприятиями и учреждениями, в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, использующих преимущественное право на приобретение арендуемого недвижимого имущества. Принятие законопроекта, по их мнению, позволит увеличить на треть число субъектов малого и среднего предпринимательства, использующих преимущественное право выкупа арендуемых государственных или муниципальных нежилых помещений.
Эксперты в целом положительно оценили законодательные инициативы депутатов.
"Безусловно, для малого бизнеса, который в основном применяет специальные налоговые режимы, подобная инициатива положительна, - говорит Андрей Приходько, руководитель департамента налогового и финансового консалтинга АКГ "Интерком-Аудит". - Ведь, приобретая имущество у муниципалитетов или государства, по закону на них возлагались обязанности налоговых агентов, и они должны были перечислять суммы налога на добавленную стоимость в бюджет, при этом в большинстве случаев не имея возможности на эти суммы уменьшить свое налоговое бремя". В данном законопроекте, по словам эксперта, предполагается операции по отчуждению подобного имущества исключить из перечня операций, признаваемых объектом налогообложения, следовательно, уплачивать налог в подобной ситуации не будет необходимости.
"Предлагаемая отмена НДС при выкупе помещений, арендуемых предприятиями малого бизнеса, может стать важной мерой косвенной поддержки предпринимателей, - считает Александр Маловицин, старший юрисконсульт департамента налогов и права УК "Независимые директора". - Это своего рода знак, ведь малый и средний бизнес не получил достойной поддержки от государства в период острой фазы кризиса, теперь же государство стремится его поддержать и дать понять, что о малом бизнесе не забыли. От отмены НДС выиграют, на наш взгляд, обе стороны. Предприниматели получат скидку на выкупаемое помещение, а местные бюджеты могут рассчитывать на увеличение поступлений от приватизации. Учитывая незначительность потерь федерального бюджета от недополучения налога, можно сказать, что для государства эта мера будет бесплатной".
В то же время, по мнению эксперта, предлагаемая отмена НДС может стать действительно работающей мерой поддержки при условии активной работы государства с банками, на которые должна быть возложена обязанность по финансированию выкупа муниципального имущества.
Читайте также: