Ндс налогового агента при оплате нерезиденту

Опубликовано: 17.04.2024

Многие российские бизнесмены работают с иностранными контрагентами. В этом случае им часто приходится перечислять налоги не только за себя, но и за своего партнера по сделке. Рассмотрим, как нужно платить НДС при покупке услуги нерезидента на территории РФ.

Понятие налогового агента

Налоговый агент (НА) вообще — это экономический субъект, который должен перечислять обязательные платежи за другое юридическое или физическое лицо. Применительно к теме статьи этим «другим лицом» является иностранная компания, которая работает с резидентами РФ.

Российская организация должна перечислить НДС за иностранного партнера при выполнении следующих условий:

услуги оказаны в РФ
иностранный контрагент не платит НДС самостоятельно

Налоговым агентом при выполнении указанных условий является любой российский налогоплательщик, даже если он не платит НДС по основной деятельности, например, использует спецрежимы (п. 2 ст. 161 НК РФ).

Чтобы проверить, зарегистрирован ли нерезидент в ФНС РФ, можно воспользоваться специальным сервисом или же просто запросить у контрагента копии документов.

Как определить, где оказаны услуги

В первую очередь нужно определиться с нормативным документом, которым следует руководствоваться. Дело в том, что межгосударственные соглашения имеют приоритет перед НК РФ (ст. 7).

В приложении № 18 к договору об ЕАЭС от 29.05.2014 говорится о месте реализации услуг. Поэтому, если речь идет о работе с компаниями, зарегистрированными в странах ЕАЭС, то следует пользоваться нормами приложения № 18.

При сделках с резидентами других государств работает ст. 148 НК РФ. В большинстве случаев нормы НК РФ и приложения № 18 совпадают.

Например, если услуги нерезидента резиденту связаны с имуществом, то они считаются оказанными по месту нахождения объектов (п. 1 и 1.1 ст. 148 НК РФ, пп. 1-2 п. 29 приложения № 18).

А вот при заказе транспортных услуг необходимо учитывать страну, где зарегистрирован исполнитель. В общем случае, если начальная и конечная точки маршрута находятся в России, то РФ и будет местом реализации (пп.4.1 п.1, пп.5 п.1.1 ст.148 НК РФ)

Но если перевозчик относится к одной из стран ЕАЭС, то транспортная услуга, независимо от маршрута, считается оказанной на территории этой страны (пп. 5 п. 29 Приложения № 18).

Нюансы «электронных» услуг

Особая ситуация возникает при реализации т.н. «электронных» услуг (ст. 174.2 НК РФ).

К ним относятся, например, реклама в интернете, услуги хостинга и т.д. А вот консультационные услуги, оказываемые по электронной почте, в этот список не входят.

До 01.01.2019 года отечественные компании и ИП, покупающие электронные услуги, оказываемые нерезидентом, должны были перечислять за него НДС. Но в новом 2019 году обязанность платить НДС при оказании услуг через интернет полностью возложена на их иностранных поставщиков.

Если права на компьютерные программы передаются по лицензионному (сублицензионному) договору, то платить НДС не нужно вообще (пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, письмо Минфина РФ от 01.02.2016 № 03-07-08/4141). Способ передачи прав («физически» или через Интернет) в данном случае роли не играет.

Как исчислить и уплатить НДС по сделке с иностранцем

Чаще всего нерезиденты указывают, что цена контракта не включает российские косвенные налоги, или вообще не упоминают НДС в договоре.

В этих случаях для определения базы НДС нужно начислить на стоимость контракта «сверху». Затем сумму налога, выделенную по расчетной ставке, следует перевести одновременно с оплатой иностранному партнеру. Если не будет платежки на перечисление НДС, то банк не проведет и основной платеж.

Обычно расчеты с нерезидентами проводятся в иностранной валюте, но платить налоги в бюджет РФ необходимо в рублях (п. 5 ст. 45 НК РФ). Следовательно, нужно определиться, по какому курсу пересчитывать базовую сумму контракта для исчисления НДС. По мнению чиновников, в этом случае необходимо использовать курс на дату платежа (п. 3 ст. 153 НК РФ, письмо Минфина РФ от 21.01.2015 № 03-07-08/1467).

ООО «Альфа» заказывает услуги по перевозке по РФ у финской транспортной компании. Услуги на сумму 1000 евро оказаны в январе 2019 года и оплачены в феврале 2019 года. Курс евро на дату оплаты — 75 руб.

Налоговая база: 1000 + 1000 х 20% = 1200 евро.
Сумма НДС: 1200 / 120 х 20 = 200 евро.
К уплате в рублях НДС: 200 х 75 = 15 000 руб.

Вычет НДС и его отражение в декларации

Если НА платит НДС, а купленные «иностранные» услуги используются в облагаемой деятельности, то он может поставить уплаченный налог к возмещению.

Но для этого необходимо не только уплатить налог, но и фактически воспользоваться услугой и получить подтверждающие документы (п. 3 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ).

НА при заполнении декларации по НДС «добавляет» к своим обычным листам раздел 2. Взятый к вычету «иностранный» НДС отражается в строке 180 раздела 3.

Если НА сам не платит НДС, то он, кроме титульного листа, может использовать только разделы 1 и 2.

Резюме

Если иностранные поставщики оказывают на территории РФ услуги российским бизнесменам, то в общем случае получатели услуг должны платить НДС за своих контрагентов.

Однако из этого правила есть и немало исключений. Они связаны как с предметом договора («электронные» услуги), так и с особыми условиями, отраженными в межгосударственных соглашениях.

Расчет налогов в любой сложной ситуации, а также построение системы учета, которая максимально эффективна для достижения бизнес-целей, — одно из направлений работы нашей компании.

Выполнение работ или оказание услуг для иностранных компаний вызывает у бухгалтера массу вопросов по налогообложению. Например, нужно ли облагать эти операции НДС? Может ли иностранец удерживать свой местный налог при выплате вознаграждения? Как не допустить двойного налогообложения предмета сделки, если иностранец удержал все-таки свой налог и при этом компания вынуждена облагать сделку «российским» налогом?

НДС при оказании услуг иностранной компании на территории РФ

Итак, ваша компания находится в стадии переговоров с иностранным заказчиком и в ближайшем будущем, вероятно, заключит с ним договор. Первое, что необходимо определить, нужно ли закладывать в стоимость сделки НДС? Иными словами, будет ли возникать в данном случае объект налогообложения по НДС.

Для этого нужно определить место реализации работ/услуг. Здесь нет единого правила. Все зависит от того, какие именно работы/услуги вы будете выполнять/оказывать. Если речь идет об услугах, которые перечислены в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ (консультационные, юридические, маркетинговые и т.д.), то место их реализации определяется по местонахождению покупателя услуг. И если покупателем таких услуг является иностранное лицо, то услуги будут считаться оказанными не на территории РФ. А значит, они не должны облагаться «российским» НДС.

В отношении услуг по перевозке или транспортно-экспедиторских услуг действует другое правило: если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории РФ, то такие услуги считаются оказанными на территории России (пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ). А значит, они должны облагаться НДС.

Шпаргалка по статье от редакции БУХ.1С для тех, у кого нет времени

1. При заключении договора с иностранным заказчиком необходимо определить, будет ли возникать объект налогообложения по НДС. Для этого нужно определить место реализации работ/услуг.

2. Место реализации работ/услуг определяется по правилам, прописанным в НК РФ.

3. Иностранный заказчик может потребовать, чтобы в контрактную стоимость услуг были заложены налоги, удерживаемые им в соответствии с местным налоговым законодательством.

4. Российская организация должна включать в налогооблагаемый доход сумму сделки, включающую в себя сумму «иностранных» налогов, подлежащих удержанию.

5. Суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, зачитываются при уплате этой организацией налога на прибыль в Российской Федерации.

6. Зачитывать можно только тот «иностранный» налог, который является аналогом налога на прибыль/с доходов. «Иностранный» НДС зачету подлежать не может.

7. Размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами Российской Федерации, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате в Российской Федерации.

А вот, например, место реализации услуг по поиску и подбору потенциальных партнеров определяется по местонахождению исполнителя услуг (как и других услуг/работ, не поименованных в пп. 1-4.1, 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Соответственно, если исполнитель – российская компания, то услуги считаются оказанными на территории РФ, а значит, облагаются «российским» НДС (пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ, письмо Минфина России от 13.08.2020 № 03-07-08/71010).

Так что в каждом конкретном случае смотрим, что за услуги оказываются, и определяем место их реализации по правилам, прописанным в ст. 148 НК РФ.

Если вы определили, что ваши услуги не считаются оказанными на территории РФ, то обратите внимание на два момента. Первый – данные по таким услугам следует отражать в разделе 7 декларации по НДС. И второй момент – раздельный учет входного НДС, который обычно ведется при осуществлении операций, не облагаемых НДС, в данном случае вести не нужно. Это связано с тем, что в целях принятия входного НДС к вычету с 01.07.2019 г. операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, считаются облагаемыми НДС (абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ), и входной НДС по ним не распределяется, а полностью принимается к вычету.

Включение в цену сделки с иностранцем «иностранных» налогов

Иностранный заказчик может потребовать, чтобы в контрактную стоимость услуг были заложены также налоги, удерживаемые им в соответствии с местным налоговым законодательством (например, если между РФ и его страной отсутствует соглашение об избежании двойного налогообложения). Это либо НДС, либо налог с доходов, а то и оба налога сразу.

Мы сейчас не будем рассматривать правомерность такого требования, так как этот вопрос завязан на законодательстве той страны, резидентом которой является иностранный контрагент. Полагаем, что заказчик не будет просто так требовать включения этих налогов в стоимость сделки. Наверняка таковы требования налогового законодательства его страны.

Но, таким образом, при выплате вознаграждения за свои услуги вы получите сумму за минусом удержанных «иностранных» налогов.

И вот здесь важный момент, который нужно учитывать при отнесении суммы дохода по сделке в налоговую базу по налогу на прибыль: в налогооблагаемый доход следует включать сумму сделки, включающую в себя сумму «иностранных» налогов, подлежащих удержанию. Прямо об этом в НК РФ не говорится, однако следует косвенно из взаимосвязи некоторых положений.

Во-первых, положения п. 1 ст. 248 НК РФ разрешают исключать из налогооблагаемого дохода только суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). То есть исключается только «российский» НДС. Соответственно, «иностранные» налоги исключать нельзя. Чиновники подтверждают данный вывод, правда, в части «иностранного» НДС (письмо ФНС РФ от 18.10.2005 № 03-4-03/1800/31).

При этом такой НДС можно отнести в состав расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль. Основание – пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Ранее официальные органы не разрешали учитывать «иностранный» НДС в расходах для целей налога на прибыль (письма Минфина России от 08.04.2011 № 03-03-06/1/226, от 05.04.2012 № 03-03-06/1/182), однако позже их позиция изменилась (письма Минфина России от 10.02.2017 № 03-03-06/1/7449, от 18.03.2019 № 03-03-06/1/17684, от 14.09.2020 № 03-03-06/1/80340).

Для возможности учета иностранного НДС в составе «уменьшаемых» расходов необходимо иметь документ, подтверждающий удержание налога. Его следует перевести на русский язык.

Во-вторых, ст. 311 НК РФ предусматривает процедуру зачета, целью которой служит недопущение двойного налогообложения, возникающего в рассматриваемой ситуации, когда одна и та же стоимость услуги облагается и «российским», и «иностранным» налогом на прибыль. Положениями этой статьи предусмотрено, что суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, зачитываются при уплате этой организацией налога на прибыль в Российской Федерации.

Обращаем внимание, что зачитывать можно только тот «иностранный» налог, который является аналогом налога на прибыль/с доходов. «Иностранный» НДС зачету подлежать не может.

Что нужно для зачета «иностранного» налога в РФ

Зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации: для налогов, уплаченных самой организацией, – заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, – подтверждения налогового агента.

Поскольку в рассматриваемой нами ситуации речь идет о налоге, удерживаемом иностранным заказчиком, то необходимо получать от него документ, подтверждающий удержание налога (на каждый факт удержания).

Обязательной формы для такого документа нет. Он может быть составлен по форме, которая установлена внутренними законами или обычаями делового оборота иностранного государства (письма Минфина России от 21.02.2014 № 03-08-05/7410, от 21.05.2018 № 03-08-05/34062). Главное, такой документ должен подтверждать, что налоговый агент удержал налог, подлежащий уплате в иностранном государстве (письмо Минфина России от 21.05.2018 № 03-08-05/34062).

Документ-подтверждение, составленный на иностранном языке, нужно перевести на русский язык (письма Минфина России от 28.06.2013 № 03-08-05/24718, от 21.02.2014 № 03-08-05/7410). В отдельных письмах Минфин России требует, чтобы перевод был заверен нотариально (см., например, письмо от 17.12.2009 № 03-08-05). Однако мы считаем, что нотариально заверять перевод такого документа не требуется, поскольку положения НК РФ не содержат такого требования.

Также в целях зачета налога по ст. 311 НК РФ необходимо заполнить специальную декларацию – Налоговую декларацию о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации (по форме, утв. приказом МНС РФ от 23.12.2003 № БГ-3-23/709@). Ее можно подавать в любом отчетном (налоговом) периоде независимо от времени уплаты (удержания) налога в иностранном государстве одновременно с подачей декларации по налогу на прибыль организаций в Российской Федерации (п. 3 Инструкции по заполнению этой декларации).

Налоговым законодательством не установлено ограничение проведения процедуры зачета налога одним налоговым периодом, в котором получены доходы. В письме ФНС России от 24.09.2019 № СД-4-3/19469@ разъясняется, что российская организация вправе произвести зачет как в текущем, так и в трех налоговых периодах, следующих после налогового периода, в котором доходы были получены и учтены в целях налогообложения прибыли в Российской Федерации. При этом следует учитывать, что зачет возможен только при наличии документа, подтверждающего факт удержания, который действует в течение налогового периода, в котором оно представлено (абз. 3 п. 3 ст. 311 НК РФ).

Ограничения по сумме зачета «иностранного» налога в РФ

Существует ограничение по сумме иностранного налога, которую можно зачесть. Так, в соответствии с п. 3 ст. 311 НК РФ, «размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами Российской Федерации, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации».

Подробные разъяснения относительно того, как рассчитывать сумму налога, подлежащего зачету, приведены в письме Минфина РФ от 24.05.2011 № 03-03-06/1/304.
В нем сказано, что необходимо определить сумму налога с дохода, полученного за пределами Российской Федерации, выше которой налог, фактически уплаченный российской организацией в иностранном государстве, не может быть принят к зачету, то есть следует определить предельную сумму налога, подлежащую зачету (предельную сумму зачета).
Для этого к сумме исчисленных в соответствии с российским налоговым законодательством доходов, полученных за пределами РФ, с учетом (в установленных случаях) аналогичным образом исчисленных расходов, произведенных в связи с получением таких доходов, применяется ставка налога на прибыль по российскому законодательству. Полученная предельная сумма зачета сравнивается с суммой налога, фактически уплаченного за границей.

В случае превышения предельной суммы зачета над фактически уплаченной в иностранном государстве суммой налога зачет предоставляется на всю сумму налога. То есть сумма налога на прибыль, исчисленная согласно положениям российского налогового законодательства, уменьшается на сумму фактически уплаченного за границей аналогичного налога, что будет составлять сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в Российской Федерации.

Если сумма налога, фактически уплаченная с доходов за границей, превышает предельную сумму зачета, то сумма налога на прибыль в РФ уменьшается только на исчисленную предельную сумму зачета.

Рассчитанную сумму налога, фактически подлежащего зачету, необходимо отразить в соответствующей строке налоговой декларации по налогу на прибыль организаций по текущему отчетному (налоговому) периоду (строки 240–260 Листа 02 Декларации).

uplata_nds_nalogovym_agentom_za_nerezidenta.jpg

Когда возникают обязанности налогового агента

Если российской компании товары/услуги поставляет контрагент-иностранец, не являющийся резидентом РФ, то она неизбежно становится налоговым агентом. При этом должны соблюдаться два условия:

Сделка осуществляется на территории нашей страны;

Зарубежный партнер не является плательщиком НДС, т.е. не состоит на учете в ИФНС в РФ.

Правила установления места реализации услуг обозначены в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ. Подтверждением его территориального наличия служит контракт, а также документ (к примеру, акт), удостоверяющий реальное осуществление продажи. Хотя плательщиком НДС здесь выступает зарубежное предприятие, база налога определяется резидентом РФ, т.е. отечественным предприятием (п. 2 ст. 161 НК РФ). Оно и обязано начислить и уплатить налог в бюджет.

Напомним, что обязанности налогового агента при подобных сделках возникают не только у плательщиков налога, но и у тех, кто налог не уплачивает, в т.ч. у бизнесменов или организаций на спецрежимах.

Перечислить налог в бюджет необходимо одновременно с оплатой по заключенному соглашению, т.е. в тот же день (п. 4 ст. 174 НК РФ). Отслеживает осуществление платежа по НДС валютный контроль банка. Это проявляется, например, в отказе банка в приеме платежного поручения на перевод средств нерезиденту за поставленные по договору услуги, если фирмой не представлено также и поручение на уплату НДС. При проведении частичной оплаты резидентом, уплата НДС осуществляется частями, рассчитанными пропорционально освоенной сумме платежа по контракту.

Если расчеты с контрагентом осуществляются в зарубежной валюте, то уплата НДС налоговым агентом за нерезидента перечисляется в рублях по курсу ЦБ на дату образования затрат. Если российская территория не становится местом реализации услуг, резидент не обязан уплачивать налог, но должен письменно уведомить о проведенной сделке валютный контроль банка.

Как начислить НДС

База налога исчисляется в размере дохода от продажи с учетом НДС, а налог, в свою очередь, по расчетной ставке — 10/110 или 20/120 (п.4 ст.164 НК РФ).

Обычно зарубежные фирмы не включают в стоимость собственных услуг по договору величину отечественного НДС. В контракте может присутствовать отдельный пункт, определяющий величину НДС, либо его может не быть совсем. Поэтому для расчета налога необходимо увеличить стоимость работ по договору на сумму НДС, т. е. начислить 20% на их стоимость (письма Минфина РФ № 03-03-06/2/20797от 05.06.2013, № 03-07-08/276 от 08.09.2011).

Например, если по контракту цена работ составляет 1000 евро без НДС, то суммой дохода, с которой агенту необходимо исчислить НДС, будет считаться 1200 евро (1000 + 1000 х 20%).

До перечисления оплаты по договору сторонами должны быть составлены и утверждены документы, подтверждающие фактическое выполнение условий соглашения. Моментом уплаты НДС считается перечисление денег по контракту, т.е. в банк подавать необходимо два платежных документа – на оплату услуг контрагенту и на перечисление НДС в бюджет.

Принять НДС к вычету компания сможет при выполнении двух условий:

Поставленные товары/услуги приняты к учету;

Оплата по договору исполнена.

Уплата НДС налоговым агентом за нерезидента: пример

Допустим, компании ООО «Мир» филиалом зарубежной фирмы, не состоящей на учете в ИФНС, на территории РФ 21 января 2019 оказаны услуги на сумму 700 евро (без учета НДС) по договору от 10 января 2019.
22 января 2019 компания принимает к учету поставленные услуги, осуществляет оплату за них поставщику и уплату НДС. Предположим, курс евро на эту дату составляет 75 рублей/евро.
Бухгалтер рассчитает:

сумму выплаты по договору в рублях – 52 500 руб. (700 евро х 75 руб.);

сумму к уплате НДС налоговым агентом за нерезидента – 10 500 руб. ((700 + 700 х 20/100) х 20/120) х 75 руб.).

Одновременно представив обе платежки в банк, компания выполнит обязательства перед поставщиком услуг и российским бюджетом. Затем она сможет принять налог к вычету.

Полные тексты нормативных документов в актуальной редакции вы всегда сможете посмотреть в КонсультантПлюс.

Когда при приобретении работ и услуг НДС исчисляется налоговым агентом?

Налоговый агент по НДС обязан исчислить, удержать и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость при перечислении денежных средств иностранному партнеру (п.4 ст.173 и п.4 ст.174 НК РФ).

Если российская организация или ИП приобретает у иностранной компании работы или услуги, то обязанности налоговых агентов по НДС возникают при выполнении одновременно двух условий:

Местом реализации таких услуг (работ) является территория РФ;
Иностранные лица (налогоплательщики) не состоят на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков.

Исключение составляют иностранные компании, зарегистрированные на сайте ФНС РФ в качестве плательщиков НДС при оказании «интернет-услуг» физическим лицам на территории РФ (п.4.6 ст. 83 НК РФ, п.2 ст.161 НК РФ). Перечень таких услуг приведен в п.1 ст.174.2 НК РФ.

При приобретении «интернет-услуг» российские покупатели не являются налоговыми агентами только в том случае, если услуги оказываются через обособленное подразделение иностранной организации, расположенное на территории РФ, т. е. когда иностранная компания «физически» зарегистрирована в российской налоговой инспекции.

Если же иностранная компания (нерезидент) зарегистрирована только на сайте ФНС РФ, организации и ИП, приобретающие у нее «интернет-услуги», до 1 января 2019 года, придется исполнять обязанности налогового агента по НДС (п.2 ст.161 и п.9 ст.174.2 НК РФ).

С 1 января 2019 года иностранная организация, оказывающая услуги в электронной форме, должна будет встать на учет на сайте ФНС РФ не только в случае оказания «интернет-услуг» физическим лицам, но и юридическим лицам (п.4.6 ст. 83 НК РФ в ред. Федерального закона от 27 ноября 2017 г. N 335-ФЗ с 01.01.2019). Т. е. с 01.01.2019 г. она сама будет уплачивать НДС в бюджет и предъявлять его своим покупателям.

Такие поправки внесены в ст. 161 и 174.2 НК РФ Федеральным законом от 27 ноября 2017 г. N 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».

Таким образом, если работы (услуги) приобретаются у представительств иностранных компаний, зарегистрированных в налоговых органах на территории РФ, российский покупатель НЕ является налоговым агентом по НДС.

Если же работы и услуги приобретаются у компании — нерезидента, российская организация (или ИП), приобретающая такие услуги (работы) должна исполнять обязанности налогового агента по НДС, только в том случае, если местом реализации услуг (работ) является территория РФ.

Как определить место реализации услуг (работ)?

Чтобы определить место реализации правильно, необходимо разобраться, каким документом пользоваться. А это зависит от того, с налогоплательщиком какого государства заключен договор.

Если партнером российской организации или ИП является налогоплательщик государств — членов ЕАЭС (Беларусь, Казахстан, Армения, Киргизия), то место реализации услуг (работ) нужно определить в соответствии с Приложением N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года (далее — Протокол), поскольку международные договоры имеют приоритет перед нормами НК РФ (Ст.7 НК РФ).

В остальных случаях заключения договоров с иностранными партнерами место реализации услуг (работ) определяется в соответствии со ст.148 НК РФ.

Приведем несколько примеров определения места реализации услуг (работ) для целей НДС.

Для услуг, связанных с недвижимостью:

Место реализации услуг, связанных с недвижимостью (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов) определяется по месту ее нахождения.

Иными словами, если иностранная организация выполняет строительно-монтажные работы по строительству недвижимости на территории иностранного государства или сдает в аренду недвижимость, находящуюся за рубежом, то территория РФ не является местом реализации таких услуг, а значит российский заказчик или арендатор не является налоговым агентом по НДС (пп.1 п.1 и пп.1 п. 1.1 ст.148 НК РФ, п.2 и пп.1 п.29 Протокола).

Для услуг, связанных с движимым имуществом:

Место реализации услуг, связанных с движимым имуществом (в частности, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание) определяется по месту нахождения имущества. Так, если, например, иностранная компания осуществляет ремонт оборудования (движимого имущества), находящегося на территории иностранного государства, то территория РФ не является местом реализации таких работ (пп.2 п.1.1 ст.148 НК РФ, пп. 2 п.29 Протокола).

Но если для ремонта оборудования специалисты иностранной компании выезжают к российскому клиенту и производят ремонт на территории РФ — у российского заказчика возникают обязанности налогового агента по НДС, поскольку местом реализации таких услуг будет территория РФ (пп.2 п.1 ст.148 НК РФ, пп. 2 п.29 Протокола).

Для услуг в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта:

Если фактически услуги оказываются на территории РФ, то местом их реализации является РФ (пп. 3 п.1 ст.148 НК РФ, пп.3 п.29 Протокола). И наоборот. Например, при проведении обучения за рубежом у российского покупателя обязанностей налогового агента по НДС не возникает.

Для услуг иностранного перевозчика (НЕ налогоплательщика ЕАЭС):

Местом реализации таких услуг будет являться территория РФ только в случае, если пункт отправления и пункт назначения находятся на территории РФ, т. е. если с иностранным перевозчиком заключен договор на перевозку груза по территории РФ. Исключение составляют услуги по перевозке пассажиров и багажа, оказываемых иностранными лицами не через постоянное представительство этого иностранного лица (пп.4.1 п.1, пп.5 п.1.1 ст.148 НК РФ).

Но если договор перевозки заключен с налогоплательщиком государства — члена ЕАЭС, местом реализации будет считаться территория этого государства ЕАЭС. Т. е. заключая договор на перевозку грузов с налогоплательщиком Беларуси, Казахстана, Армении или Киргизии, российская организация не должна исполнять обязанности налогового агента по НДС, независимо от маршрута пути такого перевозчика (пп.5 п.29 Протокола).

Место реализации многих услуг (работ) определяется «по покупателю», т. е. местом их реализации является территория РФ, если покупатель — российский налогоплательщик. Так, российская организация или ИП станет налоговым агентом по НДС, если приобретает у иностранной компании услуги по передаче, и предоставлению патентов и лицензий, консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, в т. ч. через Интернет. (пп.4 п.1 ст.148 НК РФ и пп.4 п. 29 Протокола).

Также «по покупателю» определяется место реализации услуг по передаче прав на программы ЭВМ, в т. ч. через Интернет (пп.4 п.1 и п.2 ст.148 НК РФ и пп.4 п. 29 Протокола). Т. е. если российская организация или ИП приобретает у иностранной компании права на программы ЭВМ, местом реализации таких услуг является территория РФ.

Для услуг иностранных посредников (агентов, комиссионеров):

Территория РФ не является местом реализации услуг таких посредников, реализующих или оказывающих содействие в реализации товаров (работ, услуг) российских компаний или ИП, а также приобретающих для российского комитента или принципала товары (работы, услуги) от своего имени. Соответственно при приобретении таких услуг российский комитент или принципал не будет исполнять обязанности налогового агента по НДС (п.2 ст.148 НК РФ, пп.5 п.29 Протокола).

Как налоговому агенту исчислить и уплатить НДС?

Когда платить?

При приобретении работ или услуг налоговый агент должен исчислить и уплатить в бюджет НДС при перечислении денег иностранной компании (Письмо Минфина России от 21.01.2015 N 03-07-08/1467), т. е.:

при перечислении предварительной оплаты и (или)
при оплате уже оказанных услуг (выполненных работ).

Исчисленный и удержанный НДС налоговый агент, приобретающий услуги (работы), должен перечислить в бюджет одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств при работе с иностранными партнерами.

Причем банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу указанных налогоплательщиков, если налоговый агент не представил в банк также поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога (п.4 ст.174 НК РФ).

Когда исчислить?

Налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих услуг с учетом российского НДС (п.1 ст.161 НК РФ). Ставка НДС — 18/118 (п.4 ст.164 НК РФ).

Как правило, иностранные компании не включают в стоимость своих услуг (работ) сумму российского НДС, делая оговорку, что их стоимость не включает косвенные налоги, уплачиваемые в соответствии с законодательством РФ. В этом случае, чтобы определить налоговую базу по НДС налоговому агенту нужно увеличить стоимость, указанную в договоре на сумму НДС, т. е. начислить 18% сверх стоимости услуг (работ).

Также можно поступить, если о российском НДС (косвенном налоге) вообще нет упоминания в иностранном контракте (Письма Минфина России от 05.06.2013 N 03-03-06/2/20797, от 08.09.2011 N 03-07-08/276, от 04.02.2010 N 03-07-08/32, Постановление Президиума ВАС РФ от 03.04.2012 N 15483/11).

Пример: в договоре установлено, что стоимость услуг составляет 100 евро без учета НДС. В таком случае сумма дохода от реализации, с которой налоговому агенту придется удержать НДС, составит 118 евро (100 евро + 100 евро x 18%).

Если расчеты с иностранной компанией производятся в иностранной валюте, налоговую базу по НДС в рублях нужно определить по курсу ЦБ РФ, действующему на дату оплаты услуг, работ (на дату фактического осуществления расходов) (п. 3 ст. 153 НК РФ, Письмо Минфина России от 21.01.2015 N 03-07-08/1467).

Налоговый агент по НДС при исчислении налога должен составить счет-фактуру с учетом требований пп. 5 и 6 ст. 169 НК РФ (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ). Несмотря на то, что срок выставления счета-фактуры для налогового агента нормами НК РФ не установлен, сделать это лучше в течение пяти календарных дней считая со дня перечисления денег иностранному партнеру (предварительной оплаты или оплаты принятых на учет услуг (работ).

Так считают налоговые органы (Письмо ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@@) - данный документ размещен на официальном сайте ФНС России в разделе «Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами»)).

При приобретении работ и услуг в «агентском» счете-фактуре нужно указать:

в строке 5 - номер и дату «платежки» на перечисление НДС в бюджет. (п. п. «з» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее Правила заполнения счета-фактуры и Постановление N 1137 соответственно).

в строках 2 и 2а — полное или сокращенное наименование и место нахождения иностранца-продавца согласно договору, заключенному с иностранным контрагентом (абз. 2 пп. «в», абз. 2 пп. «г» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры).

в строке 2б (ИНН/КПП продавца) ставится прочерк (абз. 2 пп. «д» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры).

Остальные показатели счетов-фактур заполняются в обычном порядке. Единственное, что еще необходимо помнить — ставка НДС у налоговых агентов 18/118. Поэтому если российский покупатель-налоговый агент самостоятельно рассчитал налоговую базу по НДС, добавив сверх стоимости услуг 18%, в графе 7 счета-фактуры нужно указать расчетную налоговую ставку 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ), а в графе 9 — стоимость услуг с учетом НДС. В графе 5 указывают стоимость оплаченных услуг без учета НДС (разность граф 9 и 8) (См. также письмо ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@).

Выставленный счет-фактуру нужно зарегистрировать в книге продаж, в том квартале, когда возникла обязанность по уплате НДС (т. е. в день перечисления денег иностранному партнеру), независимо от даты его выставления (п. п. 2 п.3 и п. 15 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением N 1137, Письмо Минфина России от 16.12.2015 N 03-07-11/73742). При заполнении книги продаж в графе 2 «Код вида операции» нужно указать код «06» (Приказ ФНС России от 14.03.2016 N ММВ-7-3/136@).

Условия принятия НДС к вычету
Правила применения вычета НДС, уплаченного за товар
Правила применения вычета НДС, уплаченного за работы и услуги
НДС с авансов иностранному поставщику
Позиция ФНС о правилах применения вычета
Итоги

Условия принятия НДС к вычету

При приобретении товаров, работ, услуг на территории России у иностранного поставщика, не зарегистрированного на территории РФ, российская организация или индивидуальный предприниматель становятся налоговыми агентами независимо от того, применяют они освобождение от уплаты НДС или нет, а также независимо от применяемой системы налогообложения (ОСНО, УСН, ПСН).

ВАЖНО! Если приобретаемые на территории России товары, работы, услуги у иностранного поставщика не облагаются НДС (освобождены от уплаты НДС), то обязанности по уплате налога за иностранного контрагента не возникает (см. письма Минфина России от 17.08.2012 № 03-07-08/252, от 11.07.2012 № 03-07-08/177, от 11.10.2011 № 03-07-08/284, от 02.09.2011 № 03-07-08/274).

При регистрации иностранных организаций в налоговом органе выдается свидетельство о постановке на учет иностранной организации по форме № 11 СВ-Учет (приложение 12 к приказу ФНС России от 09.06.2020 № ЕД-7-14/376@). Если это свидетельство у иностранного поставщика отсутствует, то в российских налоговых органах он не зарегистрирован и при приобретении у него на территории России товаров, работ, услуг, облагаемых НДС, нужно удержать налог. Если иностранным поставщиком, не зарегистрированным в налоговом органе, окажется физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем, то российскому покупателю удерживать и уплачивать НДС не нужно (письмо Минфина России от 27.12.2012 № 03-07-08/350).

Налоговый агент обязан удержать у иностранного поставщика НДС и уплатить его в бюджет (пп. 1, 2 ст. 161 НК РФ). При этом налог уплачивается в бюджет одновременно с перечислением денежных средств продавцу (п. 4 ст. 174 НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 171 НК РФ суммы налога, удержанные из доходов, выплаченных организацией иностранному поставщику и уплаченные в бюджет, можно принять к вычету (см. также письма Минфина России от 19.08.2013 № 03-07-13/1/33717, от 03.08.2010 № 03-07-08/220).

Принять к вычету НДС можно и в том случае, когда он уплачен в бюджет РФ за счет собственных средств, если стоимость товаров (работ, услуг) по договору с иностранным поставщиком не содержит НДС (письма Минфина России от 26.05.2016 № 03-07-13/1/30201, от 05.06.2013 № 03-03-06/2/20797).

Налоговый агент принимает НДС к вычету при соблюдении следующих условий:

1. Российская организация (налоговый агент) состоит на учете в налоговых органах и является плательщиком НДС (абз. 2 п. 3 ст. 171 НК РФ).

ВАЖНО! Если организация использует специальные налоговые режимы в виде УСН, ЕСХН, патентной системы налогообложения или не платит НДС по статьям 145, 145.1 НК РФ, то вычет по НДС не применяется. Согласно п. 2 ст. 170 НК РФ, НДС иностранного поставщика в таком случае включается в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг).

2. У налогового агента имеются платежные документы, подтверждающие перечисление НДС в бюджет РФ (абз. 3 п. 3 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ);

3. Товары (работы, услуги), приобретенные у иностранного лица, используются в деятельности, облагаемой НДС (абз. 3 п. 3 ст. 171 НК РФ);

4. Налоговый агент имеет надлежаще оформленный им же счет-фактуру (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ);

5. Приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету (абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ).

ВАЖНО! Вычет «агентского» НДС можно заявить только в том квартале, в котором выполнены условия для этого вычета. Переносить его на более поздние периоды нельзя (письма Минфина от 17.11.2016 № 03-07-08/67622, от 09.04.2015 № 03-07-11/20290). При обнаружении того обстоятельства, что вычет в декларации за квартал, когда возникло право на него, не отражен, нужно подать уточненную декларацию за этот квартал. Сделать это можно в течение трех лет со дня окончания квартала, в котором возникло право на вычет (письмо Минфина от 07.07.2016 № 03-07-08/39963).

Каков порядок принятия к вычету НДС при приобретении услуг в электронной форме у иностранной организации? Ответ на этот вопрос есть в КонсультантПлюс. Получите бесплатный демо-доступ к К+ и переходите в материал, чтобы узнать все подробности данной процедуры.

Правила применения вычета НДС, уплаченного за товар

При соблюдении перечисленных выше условий, заявить к вычету НДС, уплаченный за иностранного поставщика товаров можно по итогам того периода, в котором уплачен налог в бюджет. Это установлено в п. 3 ст. 171, ст. 172 НК РФ, а также подтверждено Минфином России (письма от 23.10.2013 № 03-07-11/44418, от 13.01.2011 № 03-07-08/06). Уплата налоговым агентом НДС по товарам, приобретенным на территории России у иностранного юридического лица, производится равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (письмо Минфина РФ от 01.11.2010 № 03-07-08/303, п. 1 ст. 174 НК РФ).

Российская организация «Эталон» 15 марта приобрела у иностранной компании SSD товары на сумму 360 000 руб. Оплата за товар перечислена 17 марта. По итогам 1-го квартала «Эталон» представила налоговую декларацию с отражением в ней суммы НДС к уплате в качестве налогового агента в размере 60 000 руб. (360 000 руб. × 20/120). Налог был перечислен в бюджет тремя равными платежами в размере 20 000 руб. в установленные сроки: 25 апреля, 25 мая и 25 июня. Следовательно, в декларации за 2-й квартал организация «Эталон» вправе заявить к вычету уплаченные в бюджет суммы НДС.

Как принять к вычету НДС, уплаченный на таможне при импорте товаров, подробно разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Чтобы все сделать правильно, получите пробный доступ к системе и переходите в Готовое решение. Это бесплатно.

Правила применения вычета НДС, уплаченного за работы и услуги

По работам, услугам, которые приобретены на территории России у иностранных юридических лиц, не зарегистрированных в российских налоговых органах, НДС в бюджет перечисляется одновременно с оплатой работ (услуг) иностранному поставщику (абз. 2 п. 4 ст. 174 НК РФ). Поэтому заявить вычеты можно в этом же периоде. Это подтверждает Минфин России в письмах от 23.10.2013 № 03-07-11/44418, от 13.01.2011 № 03-07-08/06, 29.11.2010 № 03-07-08/334, от 05.03.2010 № 03-07-08/61.

Согласны с этим и суды (постановления ФАС Северо-Западного округа от 28.01.2013 по делу № А56-71652/2011, ФАС Московского округа от 29.03.2011 № КА-А40/1994-11, от 21.10.2010 № КА-А40/12967-10, ФАС Северо-Кавказского округа от 09.08.2010 № А32-21695/2008-46/378-34/283-2010-11/1).

В декларации по НДС за соответствующий налоговый период следует отразить одновременно:

сумму налога, которая уплачена вместе с оплатой работ (услуг);
сумму вычета по этой операции.

НДС с авансов иностранному поставщику

Суммы НДС с аванса, уплаченные налоговым агентом в бюджет, подлежат вычету после принятия на учет товаров (работ, услуг). При этом обязательно должны быть оформлены соответствующие первичные документы и счета-фактуры на сумму предоплаты. Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 20.03.2018 № 03-07-08/17279, от 06.04.2016 № 03-07-08/19500, от 21.06.2013 № 03-07-08/23545, а также в абз. 29 - 31 Письма ФНС России от 12.08.2009 № ШС-22-3/634@ (Решением ВАС РФ от 12.09.2013 № 10992/13 данные абзацы признаны соответствующими Налоговому кодексу РФ).

Как поступить с НДС, если иностранный партнер вернул аванс, читайте в материале «Иностранный контрагент вернул аванс. Что с НДС у российского покупателя?».

Позиция ФНС о правилах применения вычета

Завершая разъяснения о периоде вычета НДС, уплаченного налоговым агентом за иностранца, не можем не отметить, что у ФНС России собственное, отличное от вышеприведенного, мнение по этому вопросу. Она утверждает, что заявлять такой вычет следует всегда в налоговом периоде, следующем за периодом уплаты НДС, независимо от того, что приобрел налоговый агент — товары или работы (услуги) (письма ФНС России от 07.09.2009 № 3-1-10/712@, от 07.06.2008 № 3-1-10/81@). В то же время налоговые органы при вынесении решений по результатам проверок должны руководствоваться сложившейся арбитражной практикой (письмо ФНС России от 14.09.2009 № 3-1-11/730), которая, в свою очередь, признает правомерность отражения вычета в декларации того периода, в котором НДС был уплачен в бюджет.

Итоги

Приобретая у иностранного контрагента на территории России товары, работы или услуги, важно быть особенно внимательным, ведь в зависимости от того, что вы приобретаете: товар или работы и услуги, порядок уплаты НДС и период его заявления к вычету различаются. Применяя вычет по «агентскому» НДС необходимо также учитывать, что воспользоваться им можно только в том налоговом периоде, в котором возникло право на него.

О порядке заполнения налоговым агентом декларации по НДС читайте в статье «Как правильно заполнить налоговому агенту раздел 2 декларации по НДС?».

Читайте также: